Heffing

  • Erfbelasting
  • Schenkbelasting

Vlaamse Codex Fiscaliteit

  • 2.7.1.0.1.
  • 2.7.1.0.3.
  • 2.7.1.0.4.
  • 2.7.1.0.5.
  • 2.8.1.0.1.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvragers zijn aanvankelijk gehuwd onder het stelsel van uitsluiting van elke gemeenschap van goederen zoals blijkt uit het huwelijkscontract van xx.xx.1976 verleden voor meester […], destijds notaris te […] (Nederland).

2. Zij hebben hun stelsel voor de eerste maal gewijzigd bij akte van xx.xx.2006, verleden voor meester […], notaris met standplaats te […] (Nederland), zonder af te wijken van het basisstelsel van uitsluiting van gemeenschap van goederen maar met rechtskeuze voor het Nederlands recht, zodat zij vanaf dan gehuwd waren onder het stelsel van uitsluiting van iedere gemeenschap van goederen naar Nederlands recht.

3. Zij hebben hun stelsel voor de tweede maal gewijzigd bij akte van xx.xx.2017 verleden voor meester […], notaris met standplaats te […] (Nederland), waarbij zij rechtskeuze hebben gedaan voor het Belgische huwelijksvermogensrecht, met instandhouding van de alsdan tussen hen geldende huwelijkse voorwaarden voor zover deze verenigbaar zijn met de voornoemde rechtskeuze voor het Belgische recht, zodat hun huwelijksvermogensstelsel van die dag wordt beheerst door het Belgische recht.

4. Zij hebben hun stelsel voor de derde maal gewijzigd bij akte van xx.xx.2017, verleden voor meester […], geassocieerd notaris met standplaats te […], waarbij de echtgenoten hun stelsel van uitsluiting van iedere gemeenschap van goederen hebben gewijzigd in een Belgisch stelsel van scheiding van goederen en bedingen zoals onder meer een verplicht finaal verrekenbeding aan hun stelsel hebben toegevoegd.

5. De aanvragers hebben tot slot hun stelsel voor de vierde en laatste maal gewijzigd bij akte van xx.xx.2020, verleden voor meester […], geassocieerd notaris met standplaats te […][1], zonder af te wijken van het Belgische stelsel van scheiding van goederen, maar waarbij zij:

- het verplicht finaal verrekenbeding hebben geschrapt; en

- een facultatief verblijvingsbeding van de onverdeeldheden bestaande tussen echtgenoten hebben toegevoegd, met uitwerking van de modaliteiten van dit beding.

6. Deze aanvraag heeft betrekking op de fiscale behandeling van het facultatief verblijvingsbeding voor de onverdeelde goederen, dat werd toegevoegd in de vierde en laatste wijzigingsakte van hun huwelijkscontract van xx.xx.2020 en dat nu wordt hernomen in het ontwerp van wijzigingsakte[2] en op de inbreng van diverse, op heden afzonderlijk aangehouden, roerende goederen in een onverdeeld vermogen.

7. Hoewel de aanvragers dit facultatief verblijvingsbeding reeds hebben toegevoegd aan hun huwelijksovereenkomst, heeft dit beding nog geen fiscale uitwerking gekregen op het moment van de aanvraag. De fiscale gevolgen krijgen maar uitwerking op het ogenblik dat het huwelijksvermogensstelsel vereffend en verdeeld wordt. Het is bijgevolg mogelijk om hierover een voorafgaande beslissing te vragen. De aanvragers verwijzen daarvoor naar de voorafgaande beslissingen met nummers 18045, 19014, 19038, 19039 en 19040 inzake het beding van aanwas (naar analogie).[3]

8. De aanvragers wensen zekerheid over de fiscale behandeling van dit facultatief verblijvingsbeding met betrekking tot de bestaande en de voorgenomen onverdeeld heden, bij leven en bij overlijden.

9. De aanvragers wensen bevestiging te krijgen dat het facultatief verblijvingsbeding niet onderworpen is aan de artikelen 2.7.1.0.2 VCF, 2.7.1.0.3, 3° VCF, 2.7.1.0.4 VCF, 2.7.1.0.5 VCF en 2.8.1.0.1 VCF, en dat het ook geen van deze bepalingen frustreert, zodat ook de algemene antimisbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF daarop niet toepasselijk is.

II. Omschrijving van de verrichting(en)

II.A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

10. De aanvraag wordt ingediend door […], […] namens de heer X, ingeschreven in het rijksregister onder het nummer […], en mevrouw Y, ingeschreven in het rijksregister onder het nummer […].

11. De aanvragers hebben hun woonplaats te […], en dit sedert meer dan 5 jaar.

12. Ze hebben samen twee meerderjarige kinderen, te weten mevrouw A en de heer B. Beide kinderen zijn geboren tijdens het huwelijk. Er zijn geen niet-gemeenschappelijke kinderen.

II. B. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

Voorwerp van deze verrichting

13. Zoals hierboven reeds vermeld, bezitten de echtgenoten diverse roerende en onroerende goederen in onverdeeldheid.

14. Deze goederen behoren de echtgenoten toe in gelijke delen (50% - 50%). Het betreft:

- De gezinswoning te […];

- Een bouwgrond te […];

- De portefeuille geopend bij Puilaetco onder nummer […]; en

- Het huisraad aanwezig in de gezinswoning gelegen te […].

15. In de voorgenomen akte maken de echtgenoten een aantal roerende goederen die zij persoonlijk bezitten, onverdeeld. Mogelijks zullen de echtgenoten ook in de toekomst andere roerende of onroerende goederen in onverdeeldheid verwerven.

Toegevoegd verblijvingsbeding (optioneel)

16. De echtgenoten hebben deze onverdeelde goederen onderworpen aan een verdelingsbeding, zoals opgenomen in de wijzigingsakte huwelijkscontract van xx.xx.2020 en zoals bevestigd in het voorgelegde ontwerp van akte.

17. Ze willen deze onverdeelde goederen in volle eigendom aan de langstlevende van hen toebedelen. Hierdoor zullen alle of een gedeelte van deze onverdeelde goederen bij overlijden van een van de echtgenoten - en indien de langstlevende echtgenoot zich overeenkomstig de modaliteiten van het huwelijkscontract op dit verblijvingsbeding beroept - in volle en exclusieve eigendom aan de langstlevende toebehoren, overeenkomstig de bepalingen opgenomen in het ontwerp van huwelijkscontract. Bij gebrek aan keuze door de langstlevende echtgenoot, zal de verblijving van de goederen in onverdeeldheid volledig en voor het geheel uitwerking verkrijgen.

II.C. Beschrijving van de voorgenomen verrichting: inbreng van afzonderlijk aangehouden roerende goederen in een onverdeeld vermogen en algemene update van het huwelijkscontract

18. De echtgenoten bezitten daarnaast elk afzonderlijk een aantal roerende goederen. Zij wensen deze regeling met betrekking tot de onverdeeldheden nu uit te breiden naar enkele goederen die zij op heden elk afzonderlijk aanhouden, via een wijziging van hun huwelijkscontract.

19. Het betreft de volgende goederen van de heer X:

- Een vordering ten bedrage van 332.000,00 euro tegen zijn dochter A, ingevolge een schuldbekentenis en akte van geldlening de dato xx.xx.2020;

- Een vordering ten bedrage van 537.000,00 euro tegen zijn dochter A, ingevolge een schuldbekentenis en akte van geldlening de dato xx.xx.2020;

- 21% van de vordering ten bedrage van 6.244.790,00 euro van hemzelf en mevrouw Y tegen zijn dochter A, ingevolge een schuldbekentenis en akte van geldlening de dato xx.xx.2022;

- Een effectenportefeuille bij de […] voor een waarde van ongeveer […] euro;

- De tegoeden op de rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] euro;

- De tegoeden op de rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] euro;

- De tegoeden op een rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] euro;

- De tegoeden op een rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] euro.

20. Het betreft de volgende goederen van mevrouw Y:

- Een vordering ten bedrage van 390.000,00 euro tegen haar dochter A, ingevolge een schuldbekentenis en akte van geldlening de dato xx.xx.2020;

- 79% van de vordering ten bedrage van 6.244.790,00 euro van haarzelf en de heer X tegen haar dochter A, ingevolge een schuldbekentenis en akte van geldlening de dato xx.xx.2022;

- Een effectenportefeuille bij […] voor een waarde van ongeveer […] euro; - - Een effectenportefeuille bij […] voor een waarde van ongeveer […] euro;

- Een effectenportefeuille bij de […] voor een waarde van ongeveer […] euro;

- De tegoeden op de rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] euro;

- De tegoeden op de rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] Britse ponden;

- De tegoeden op de rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] euro;

- De tegoeden op de rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] USD;

- De tegoeden op de rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] euro;

- De tegoeden op de rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] Noorse kronen;

- De tegoeden op een rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] euro;

- De tegoeden op een rekening nr. […] bij de […] voor een bedrag van […] euro;

- Een vordering in rekening-courant tegen de vennootschap […], met inschrijving in de Kamer van Koophandel onder nummer […];

- Een vordering in rekening-courant tegen de vennootschap […], met inschrijving in de Kamer van Koophandel onder nummer […];

- Een vordering in rekening-courant tegen de vennootschap […], met inschrijving in de Kamer van Koophandel onder nummer […];

- Een vordering in rekening-courant tegen de vennootschap […], met inschrijving in de Kruispuntbank der Ondernemingen onder nummer […];

- Een vordering in rekening-courant tegen de vennootschap […], met inschrijving in de Kamer van Koophandel onder nummer […];

- Een vordering in rekening-courant tegen de vennootschap […], met inschrijving in de Kamer van Koophandel onder nummer […];

- Een vordering in rekening-courant tegen de vennootschap […], met inschrijving in de Kamer van Koophandel onder nummer […].

21. Deze onverdeeld makingen houden in dat elke echtgenoot de onverdeelde helft van de door hem/haar ingebrachte roerende goederen ten titel van huwelijksvoordeel overdraagt aan de andere echtgenoot. Deze goederen worden vervolgens op beider naam geplaatst.

22. Dit onverdeeld maken geschiedt ten titel van huwelijksvoordeel. Voor de reeds eerder gedane overdeeldheid makingen wordt bij deze bevestigd dat de onverdeeldheid makingen ten titel van huwelijksvoordeel gebeurden.

23. Tot slot wensen de echtgenoten van deze wijziging gebruik te maken om een gecoördineerde versie van hun huwelijkscontract op te maken en een algemene update door te voeren naar aanleiding van het nieuwe huwelijksvermogensrecht.

24. Aanvragers verwijzen naar het ontwerp van de akte houdende wijziging huwelijksvermogensstelsel dat als bijlage bij deze aanvraag wordt gevoegd.

III. Motivering van de aanvraag

1) Verrichtingen worden niet belast onder de artikelen 2.7.1.0.2 VCF, 2.7.1.0.3, 3° VCF, 2.7.1.0.4 VCF, 2.7.1.0.5 VCF

25. De aanvragers verzoeken met betrekking tot de opgenomen en voorgenomen verrichting te bevestigen dat het voordeel dat de langstlevende zal verkrijgen door de toepassing van het verblijvingsbeding als gevolg van deze verrichtingen, niet zal worden onderworpen aan de hierna vermelde decretale bepalingen, om de redenen die de aanvragers vermelden, dan wel om de redenen die de Vlaamse Belastingdienst hieromtrent zal uiteenzetten.

Geen toepassing van artikel 2.7.1.0.2 VCF

26. Artikel 2.7.1.0.2 VCF belast met erfbelasting goederen die worden verkregen uit de nalatenschap, via wettelijke devolutie, uiterste wilsbeschikking of contractuele erfstelling. Het voordeel dat de langstlevende ingevolge de in deze aanvraag beschreven verrichtingen zal verkrijgen, wordt echter niet uit de nalatenschap verkregen (dus niet via wettelijke devolutie, noch door uiterste wilsbeschikking, noch door een contractuele erfstelling). Het voordeel wordt louter huwelijksvermogensrechtelijk verkregen, als een huwelijksvoordeel, en dus als niet-schenking, zoals door de Wet Huwelijksvermogensrecht van 22 juli 2018 omschreven.

Een huwelijksvoordeel wordt civielrechtelijk gedefinieerd als een voordeel dat voor een van de echtgenoten ontstaat uit de wijze van samenstelling, werking, vereffening of verdeling (en verrekening) van het huwelijksvermogensstelsel (H. CASMAN, Huwelijksvoordelen, Antwerpen, Kluwer, 1976; deze definitie werd reeds in 2012 expliciet door de wetgever overgenomen in art. l429bis BW).

27. Een huwelijksvoordeel wordt dus huwelijksvermogensrechtelijk verkregen, uit hoofde van het huwelijksstelsel, waarvan de vereffening voor gaat op de vaststelling van de omvang van de nalatenschap (Cass. 24 maart 2017). Het kan om die reden nooit een erfrechtelijke verkrijging zijn.

Een huwelijksvoordeel is civielrechtelijk nooit een schenking en bij uitbreiding geen contractuele erfstelling. Het wordt gekwalificeerd als een niet-schenking (Cass. 10 december 2010). Deze kwalificatie is objectief, d.w.z. dat ze bestaat ongeacht de intentie van partijen. Een intentie om te begiftigen (animus donandi) kan die kwalificatie niet wijzigen, sterker nog, het bewijs dat er sprake zou zijn van een intentie om te begiftigen mag zelfs niet geleverd worden (GwH 23 november 2005, nr. 170/2005).

28. Deze kwalificatie werkt volkomen indien, zoals in het geval dat aanvragers voorleggen, het huwelijksvoordeel wordt toegekend op de aanwinsten, en in een situatie waar er geen niet-gemeenschappelijke kinderen zijn die samen met een stiefouder tot de nalatenschap van de eerstoverleden echtgenoot zouden komen (art. 1464 BW en, a contrario art. 1465 BW).

Slaat het huwelijksvoordeel op niet-aanwinsten, dan dient rekening te worden gehouden met het "plafond" van art. 1464, lid 2 BW.

29. Deze kwalificatie werkt ook in een stelsel van scheiding van goederen, zoals dit voor de aanvragers het geval is. Echtgenoten die gehuwd zijn onder dit stelsel mogen aan dit stelsel clausules toevoegen, met name clausules ter nadere regeling van enige onverdeeldheid die tussen hen zou bestaan. De artikelen 1429bis, 1458, 1464 en 1465 BW zijn in een stelsel van scheiding van goederen van overeenkomstige toepassing (art. 1469, § 1, vierde lid BW zoals ingevoerd door de Wet Huwelijksvermogensrecht van 22 juli 2018).

30. Dit betekent dat indien uit de samenstelling, werking, vereffening, verdeling (of verrekening) van het stelsel van scheiding van goederen zoals in de huwelijksovereenkomst uitgewerkt, voor één van de echtgenoten een voordeel kan ontstaan, dit voordeel een huwelijksvoordeel zal zijn. Is dit huwelijksvoordeel beperkt tot aanwinsten, dan mogen deze aanwinsten integraal aan de langstlevende worden toegekend, als volkomen huwelijksvoordeel, vermits de grenzen zoals in artikel 1464 BW gesteld niet overschreden zijn (en voor zover er inderdaad geen niet-gemeenschappelijke kinderen tot de nalatenschap van de eerstoverleden echtgenoot zullen komen).

31. De kwalificatie van een volkomen huwelijksvoordeel als niet-schenking heeft belangrijke civiele gevolgen. Deze voordelen kunnen immers niet ingekort worden. Ze worden zelfs niet opgenomen in de fictieve of hereditaire massa (art. 922 BW), bepalen niet mee de omvang van het beschikbaar deel van de nalatenschap en worden noch op dat beschikbaar deel noch op de reserve aangerekend.

32. Deze civielrechtelijke kwalificatie werkt ook in het fiscaal recht door. Dat bevestigde het Hof van Cassatie reeds bij arrest van 9 juli 1931. Het fiscaal recht moet de kwalificatie als niet-schenking dus aanvaarden, tenzij een specifieke en expliciete fiscale bepaling daarvan zou afwijken.

33. De overgang/toebedeling op grond van het verblijvingsbeding opgenomen in de huwelijksovereenkomst kan dus niet worden belast op grond van artikel 2.7.1.0.2 VCF. Dit werd tevens reeds door uw Dienst bevestigd in onder andere Voorafgaande Beslissing nummer 19053.[4]

Geen toepassing van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF

34. Omwille van de kwalificatie als (volkomen) huwelijksvoordeel kan op het voordeel dat de langstlevende van de echtgenoten zou verkrijgen, evenmin artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF worden toegepast. Dat artikel belast met erfbelasting schenkingen van roerende goederen die de erflater zou hebben gedaan onder opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

35. Het verblijvingsbeding zal weliswaar enkel uitwerking hebben bij overlijden van één van de echtgenoten, maar van een schenking is er geen sprake, hetgeen ook bevestigd is door het Hof van Cassatie (Cass. 5 januari 2017). Er is louter sprake van een huwelijksvoordeel, dat als niet-schenking kwalificeert (zie ook hierboven).

36. De overgang/toebedeling op grond van het verblijvingsbeding opgenomen in de huwelijksovereenkomst kan dus niet worden belast op grond van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF. Dit werd tevens reeds door uw Dienst bevestigd in onder andere Voorafgaande Beslissing nummer 19053.[5]

Geen toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF

37. Artikel 2.7.1.0.4 VCF belast ieder huwelijksvoordeel waarbij de langstlevende echtgenoot meer dan de helft van de gemeenschap verkrijgt. De toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF is beperkt tot situaties waarin sprake is van een stelsel met een gemeenschap.

38. Tussen de aanvragers bestaat evenwel geen gemeenschap. Ze zijn gehuwd onder het stelsel van scheiding van goederen. Daaraan is een verblijvingsbeding toegevoegd voor het geval van overlijden, dat louter betrekking heeft op onverdeelde goederen, niet op gemeenschapsgoederen.

39. De voorwaarden voor de toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF zijn dus niet vervuld. Ook eerder al bevestigde de rechtsleer en de rechtspraak dat dit artikel niet toepasselijk is op clausules waarbij geen gemeenschappelijk vermogen is betrokken (zie bijv. Antwerpen 5 oktober 2004). Ook uw Dienst bevestigde dit reeds in onder andere Voorafgaande Beslissing nummer 19053.[6]

Artikel 2.7.1.0.4 VCF kan dan ook niet worden toegepast op de overgang op grond van het verblijvingsbeding opgenomen in de huwelijksovereenkomst.

Geen toepassing van artikel 2.7.1.0.5 VCF

40. Voor de heffing van erfbelasting op grond van artikel 2.7.1.0.5 VCF moeten drie cumulatieve voorwaarden zijn vervuld:

1) een kosteloze beschikking;

2) gedurende de drie jaar voorafgaand aan het overlijden;

3) waardoor een bevoordeling ontstaat die niet onderworpen is geweest aan schenkbelasting of aan registratierechten op schenkingen.

41. Het verblijvingsbeding opgenomen in de huwelijksovereenkomst verstrekt evenwel geen kosteloze beschikking, zoals hierboven uitgebreid toegelicht. Een huwelijksvoordeel kan niet gelijk gesteld worden met een kosteloze beschikking. Dat bevestigde ook het Hof van Cassatie (Cass. 5 januari 2017), zoals eerder aangehaald.

42. Het verblijvingsbeding is weliswaar nu reeds opgenomen in de huwelijksovereenkomst, maar of het een huwelijksvoordeel oplevert kan slechts beoordeeld worden bij de ontbinding van het huwelijksstelsel, dus bij overlijden van de eerste van de echtgenoten. Als het voordeel pas bij overlijden ontstaat en moest het beschouwd worden als kosteloze beschikking, quod non, kan er geen sprake zijn van een beschikking die tot stand komt in enige periode voor het overlijden. Er kan dus geen sprake zijn van een schenking in een periode die het overlijden voorafgaat.

43. Artikel 2.7.1.0.5 VCF is dus niet van toepassing op de overgang/toebedeling op grond van het verblijvingsbeding opgenomen in de huwelijksovereenkomst.

Dit werd tevens reeds door uw Dienst bevestigd in onder andere Voorafgaande Beslissing nummer 19053.[7]

Geen toepassing van artikel 2.8.1.0.1 VCF

44. Aangezien de verkrijging door de langstlevende echtgenoot een huwelijksvoordeel oplevert, en een huwelijksvoordeel civielrechtelijk nooit een schenking is, kan artikel 2.8.1.0.1 VCF niet van toepassing zijn.

Geen beding van aanwas in de zin van het SP 17044

45. De uitwerking van het verblijvingsbeding verleent een huwelijksvoordeel, dat beheerst wordt door de specifieke regels van het huwelijksvermogensrecht en de kwalificatie die ze aan huwelijksvoordelen toekennen. Deze kwalificatie is dus voorbehouden aan personen die door het huwelijk verbonden zijn en aan voordelen die ze mekaar in hun huwelijksovereenkomst en binnen het door hen uitgewerkt huwelijksstelsel toekennen.

46. Er is met betrekking tot het verblijvingsbeding opgenomen in de huwelijksovereenkomst dus geen sprake van een beding van aanwas. Een beding van aanwas is een kanscontract dat ook tussen niet gehuwden kan worden gesloten. Wordt het door gehuwden gesloten, dan staat het los van hun huwelijksstelsel en wordt het niet in een huwelijksovereenkomst opgenomen.

Naar het oordeel van de Vlaamse Belastingdienst, zoals verwoord in SP 17044, is de uitwerking van een kanscontract niet onderworpen aan de heffing van schenk- en erfbelasting (maar wel aan de heffing van het verkooprecht als het op onroerende goederen betrekking heeft) onder de voorwaarden die in dat SP 17044 zijn vermeld.

- In de eerste plaats moet het gaan om een beding van aanwas dat slaat op goederen die ten bijzondere titel zijn aangewezen (in de zin die hieraan wordt gegeven in art. 1100/1 § 4 BW zoals ingevoerd bij wet van 22 juli 2018).

- In de tweede plaats moet het gaan om een beding van aanwas dat ten bezwarende titel is verleend, dus om een beding van aanwas dat als kanscontract kan kwalificeren. Hiervoor is, aldus het SP 17044, vereist dat de kansen van beide partijen (indien het contract slechts tussen twee partijen is gesloten) evenwichtig zijn. Daarvan kan slechts sprake zijn wanneer de inleg van beide partijen gelijkaardig is, en wanneer de levenskansen van beide partijen gelijkwaardig zijn.

Aanvragers wijzen erop dat de inleg in hun geval wel degelijk gelijk is. Daarnaast zijn ook hun levensverwachtingen nagenoeg gelijk, aangezien ze nauwelijks in leeftijd verschillen en geen van beide ernstige medische problemen ondervinden. Aanvragers hebben evenwel voorzien in het verblijvingsbeding, niet in een aanwasbeding. Dit biedt immers het voordeel dat het op een onweerlegbare wijze als een huwelijksvoordeel wordt gekwalificeerd en dus hoe dan ook buiten de erfrechtelijke aanspraken van de kinderen blijft (binnen het plafond van art. 1464, lid 2 BW.).

Het door de aanvragers opgenomen verblijvingsbeding kwalificeert niet als beding van aanwas, maar als huwelijksvoordeel. Het is dus onderworpen aan zelfstandige eisen om niet aan schenk- en erfbelasting onderworpen te zijn.

2) Geen misbruik

47. De algemene antimisbruikbepaling kan slechts worden toegepast indien de gewone interpretatiemethode, de technische bepalingen van het wetboek, de simulatieleer en de specifieke fiscale misbruikbepalingen (de zogenaamde fictiebepalingen) geen toepassing vinden.

Ook het Grondwettelijk Hof stelt dat de algemene antimisbruikbepaling niet kan worden ingeroepen indien bepaalde verrichtingen al vallen onder een specifieke antimisbruikbepaling. Enkel wanneer bepaalde verrichtingen as such niet onder het toepassingsgebied van een specifieke fiscale misbruikbepaling vallen, maar wel de doelstellingen van een specifieke antimisbruikmaatregel frustreren, kan de algemene antimisbruikbepaling wel worden aangewend.

Het door de aanvragers opgenomen facultatief verblijvingsbeding en het in onverdeeldheid brengen van bepaalde eigen goederen van de echtgenoten frustreert echter geen enkele toepasselijke specifieke antimisbruikbepaling. Evenmin kan daartegen de algemene antimisbruikbepaling worden aangewend. De aanvragers verzoeken om dit te bevestigen, op grond van de hierna uiteengezette motieven.

2.1. Geen frustratie van specifieke antimisbruikbepalingen

48. De verrichtingen frustreren de doelstellingen van art. 2.7.1.0.3, 3° VCF niet, omdat de aanvragers niet overgaan tot enige schenking of kosteloze beschikking waarvan de uitwerking artificieel tot aan het overlijden wordt uitgesteld. Ze hebben hun huwelijksovereenkomst aangepast om tot een regeling te komen bij overlijden, die tot een billijke regeling moet leiden voor goederen waarin ze beiden gerechtigd zijn en ze wensen die daaromtrent verder aan te passen met betrekking tot de andere goederen die zij in onverdeeldheid wensen te brengen.

49. De verrichtingen frustreren evenmin de doelstellingen van art. 2.7.1.0.4 VCF. De aanvragers zijn steeds gehuwd geweest onder het stelsel van scheiding van goederen, en dit voornamelijk omdat de regels inzake de verhaalsrechten van schuldeisers van toepassing op dit stelsel hun het meest geschikt voorkomen.

Ze zijn nu tot de vaststelling gekomen dat het, als gevolg van de hervorming van het huwelijksvermogensrecht door de wet van 22 juli 2018, mogelijk is om huwelijksvoordelen aan mekaar toe te kennen, in het bijzonder voor het geval van overlijden. Met betrekking tot onverdeeldheden laat de civiele wet nu immers toe dat een verblijvingsbeding daaraan wordt gekoppeld, waardoor deze onverdeelde goederen bij overlijden van een van de echtgenoten van rechtswege, onmiddellijk, in volle en exclusieve eigendom aan de langstlevende toebehoren.

Door de onmiddellijke en zakelijke werking van het verblijvingsbeding treedt de langstlevende met uitwerking vanaf het overlijden, in het bezit en in de volle eigendom van de onverdeelde goederen, die hem/haar in natura verblijven. Zoals reeds aangehaald, wensen de aanvragers een sluitende, eenmalige, wederkerige, niet eenzijdig herroepbare, optionele en volledig rechtszekere regeling voor hun roerend én onroerend onverdeeld vermogen te treffen in hun huwelijkscontract waarbij ze elkaar maximaal beschermen.

Het voorgestelde verblijvingsbeding biedt de langstlevende op de enige mogelijke manier de maximale zekerheid dat het onverdeeld vermogen dat aldus betrokken wordt in het voorgenomen verblijvingsbeding zal toekomen aan de langstlevende. In tegenstelling tot een testamentaire gelijkaardige regeling, kan één van de echtgenoten niet eenzijdig terugkomen op het voorgenomen verblijvingsbeding.

De voorgenomen verrichtingen frustreren artikel 2.7.1.0.4 VCF dan ook niet.

50. De verrichtingen frustreren evenmin art. 2.7.1.0.5 VCF.

De aanvragers zijn tot de vaststelling gekomen dat het, als gevolg van de hervorming van het huwelijksvermogensrecht door de Wet Huwelijksvermogensrecht van 22 juli 2018, mogelijk is om huwelijksvoordelen aan mekaar toe te kennen, in het bijzonder voor het geval van overlijden, met civielrechtelijke voordelen die testamentaire beschikkingen of een contractuele erfstelling niet bieden. Met betrekking tot onverdeeldheden laat de civiele wet nu immers toe dat daaraan een verblijvingsbeding wordt gekoppeld, waardoor deze onverdeelde goederen bij overlijden van een van de echtgenoten van rechtswege, onmiddellijk, in volle en exclusieve eigendom aan de langstlevende toebehoren, tenzij de langstlevende zou kiezen, overeenkomstig de modaliteiten zoals voorzien in het huwelijkscontract, om zich niet op dit verblijvingsbeding te beroepen. Dit is voor de langstlevende een veel comfortabelere situatie dan deze die door een erfrechtelijke (testamentaire of contractuele) regeling wordt geschapen, aangezien dergelijke testamentaire regeling te allen tijde en eenzijdig herroepbaar is.

Bovendien vertoont het verblijvingsbeding voor onverdeeldheden een voordeel op het verrekenbeding. Voor de werking van een verrekenbeding moet immers de samenstelling en de nettowaarde van deze verrekenmassa worden vastgesteld in onderling overleg tussen de langstlevende echtgenoot en de rechtsopvolgers van de overleden echtgenoot, en bij ontstentenis van akkoord, door een deskundigencollege. Na kennisgeving van de gemaakte keuze over de verrekensleutel moeten de rechtsopvolgers van de overleden echtgenoot tot betaling overgaan, hetzij in geld, hetzij door afstand van goederen aan de langstlevende. Het is voor de schuldenaars van de verrekenschuld bovendien mogelijk om de schuld in schijven te voldoen.

Door de onmiddellijke en zakelijke werking van het verblijvingsbeding zijn al deze stappen niet nodig, en treedt de langstlevende echtgenoot, vanaf de kennisgeving van zijn/haar keuze, maar met uitwerking vanaf het overlijden, in het bezit en in de volle eigendom van de onverdeelde goederen, die hem/haar in natura verblijven.

Juist hierdoor is er voor de langstlevende op civielrechtelijk vlak een veel comfortabelere positie dan bij een verrekenbeding.

2.2. Geen frustratie van artikel 2.7.1.0.2 VCF

51. De verrichtingen verlenen een huwelijksvoordeel dat huwelijksvermogensrechtelijk wordt verkregen. Ze is dus niet onderworpen aan artikel 2.7.1.0.2 VCF.

De aanvragers frustreren deze bepaling niet, vermits ze enkel een huwelijksvermogensrechtelijke regeling beogen. Ze kunnen dezelfde doelstelling niet met dezelfde civiele gevolgen bereiken, noch door de wettelijke devolutie, noch door een testamentaire beschikking, noch door een contractuele erfstelling. Iedere erfrechtelijke verkrijging wordt immers louter op de nalatenschap toegekend, terwijl de echtgenoten net willen vermijden dat de onverdeelde goederen voor een gedeelte in de nalatenschap van de eerstoverleden echtgenoot terecht komen. Dergelijke voordelen zouden daarenboven, indien testamentair of via contractuele erfstelling buiten huwelijksovereenkomst toegekend, eenzijdig herroepen kunnen worden, wat de echtgenoten niet wensen. Bovendien zouden voordelen die in omvang gelijkaardig zouden zijn, maar die ze mekaar via een testament of een contractuele erfstelling (al of niet binnen huwelijksovereenkomst) zouden willen toekennen, vatbaar zijn voor inkorting indien ze de reserve van de kinderen zouden aantasten, terwijl de echtgenoten dat risico totaal wensen uit te schakelen, zoals de civiele wet hun dat toelaat.

3) Niet-fiscale motieven

52. Uit wat voorafgaat blijkt dat de aanvragers de verrichtingen hebben doorgevoerd en wensen door te voeren omwille van niet fiscale motieven.

Zij verzoeken dan ook te bevestigen dat er omwille van deze niet fiscale motieven hoe dan ook geen sprake kan zijn van fiscaal misbruik met betrekking tot de aanvragen die ze u voorleggen, en dat de algemene antimisbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF niet toepasselijk is.

4) Besluit en verzoek tot beslissing

53. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF verzoeken aanvragers het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing.

54. De aanvraag die wordt voorgelegd, is en zal worden verwezenlijkt via een wijziging van de huwelijksovereenkomst, waarbij het stelsel van scheiding van goederen behouden is gebleven en waarbij aan dit stelsel een verdelingsbeding met betrekking tot de onverdeelde goederen werd toegevoegd en waarbij bepaalde goederen door de echtgenoten onverdeeld zullen worden gemaakt.

55. De aanvragers wensen bevestiging te krijgen dat de aanvraag niet onderworpen is aan de artikelen 2.7.1.0.2 VCF, 2.7.1.0.3, 3° VCF, 2.7.1.0.4 VCF, 2.7.1.0.5 VCF en 2.8.1.0.1 VCF, en dat ze ook geen van deze bepalingen frustreert, zodat ook de algemene antimisbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF daarop niet toepasselijk is.

Ze wensen in het algemeen bevestigd te zien dat de uitwerking van het verdelingsbeding met betrekking tot de onverdeelde goederen bij het overlijden van de eerste van hen niet zal leiden tot de heffing van enige schenk- of erfbelasting.

56. De aanvragers zijn zich ervan bewust dat - aangezien de aanvraag (mede) betrekking heeft op (in België gelegen) onroerende goederen - op de toebedeling van deze onroerende goederen het verdeelrecht van toepassing zal zijn.

57. De aanvragers vragen dat de geldigheid van de voorafgaande beslissing zich in de tijd zou uitstrekken tot aan het overlijden van één van de echtgenoten.

IV. Beslissing

58. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing:

59. Onder voorafgaande beslissing wordt verstaan de juridische handeling waarbij de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie overeenkomstig de bepalingen die van kracht zijn, vaststelt hoe de bepaling van de VCF wordt toegepast op een bijzondere situatie of verrichting, die op fiscaal vlak nog geen uitwerking heeft gehad. De Vlaamse Belastingdienst doet bijgevolg geen uitspraak over de rechtsgeldigheid van overeenkomsten op burgerrechtelijk vlak.

60. Artikel 3.22.0.0.1, §2, eerste lid, 3° VCF stelt duidelijk dat de aanvraag de verwijzing moet bevatten naar de wettelijke of reglementaire bepalingen waarop de beslissing moet slaan.

Deze voorafgaande beslissing heeft bijgevolg enkel betrekking op de fiscale behandeling van het facultatief verblijvingsbeding voor de onverdeelde goederen, dat werd toegevoegd in de vierde en laatste wijzigingsakte van het huwelijkscontract van 2 oktober 2020 en dat nu wordt hernomen in het ontwerp van wijzigingsakte en op de inbreng van diverse, op heden afzonderlijk aangehouden, roerende goederen in een onverdeeld vermogen en die specifieke artikelen waarnaar in de aanvraag uitdrukkelijk verwezen wordt.

Volgende artikelen uit de VCF worden onderzocht, zoals in de aanvraag vermeld:

Artikel 2.7.1.0.2 VCF dat luidt als volgt:

De erfbelasting is verschuldigd ongeacht of de verkrijging gebeurt ingevolge wettelijke devolutie, uiterste wilsbeschikking of contractuele erfstelling.

Naast het geval, vermeld in het eerste lid, is de erfbelasting ook verschuldigd op een verkrijging van vruchtgebruik met toepassing van artikel 858bis van het Burgerlijk Wetboek, tenzij de langstlevende echtgenoot of wettelijk samenwonende aan het vruchtgebruik heeft verzaakt conform paragraaf 6 van het voormelde artikel.

Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF dat luidt als volgt:

Worden met het oog op de heffing van het successierecht als legaten beschouwd :

1° …

2° …

3° alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

Het eerste lid, 3°, is niet van toepassing bij de realisatie van een beding van terugval die de erflater heeft bedongen in het voordeel van een derde voor een vruchtgebruik dat de erflater zich heeft voorbehouden.

Artikel 2.7.1.0.4 VCF dat luidt als volgt:

De langstlevende echtgenoot die ingevolge een huwelijksovereenkomst die niet aan de regels voor de schenkingen is onderworpen, meer dan de helft van de gemeenschap toegekend krijgt, wordt voor de heffing van de erfbelasting gelijkgesteld met de langstlevende echtgenoot die, als niet wordt afgeweken van de gelijke verdeling van de gemeenschap, het deel van de andere echtgenoot krachtens een schenking onder de levenden of een uiterste wilsbeschikking geheel of gedeeltelijk verkrijgt.

Artikel 2.7.1.0.5 VCF dat luidt als volgt:

§ 1. De goederen waarvan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie het bewijs levert dat de erflater er kosteloos over beschikte gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap, tenzij de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden. De erfgenamen of legatarissen hebben een verhaalsrecht ten aanzien van de begiftigde voor de successierechten die op die goederen voldaan zijn.

Als door de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling toekwam aan een bepaalde persoon, wordt die als legataris van de geschonken zaak beschouwd.

Voor de toepassing van deze paragraaf wordt een bevoordeling waarvoor een vrijstelling van de schenkbelasting is toegepast, gelijkgesteld met een bevoordeling die aan de schenkbelasting of aan het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen.

§ 2. De termijn van drie jaar, vermeld in paragraaf 1, wordt evenwel op zeven jaar gebracht als het gaat om aandelen en activa als vermeld in artikel 2.8.6.0.3.

De termijn van zeven jaar, vermeld in het eerste lid, wordt teruggebracht tot drie jaar als de kosteloze beschikking dagtekent van voor 1 januari 2012.

Artikel 2.8.1.0.1 VCF dat luidt als volgt:

Overeenkomstig artikel 1, artikel 19 en artikel 31 van het federale Wetboek van Registratie-, Hypotheek- en Griffierechten wordt de schenkbelasting gevestigd naar aanleiding van de registratie of de verplichting tot registratie van akten of geschriften die tot bewijs strekken van een schenking onder de levenden.

Artikel 3.17.0.0.2 VCF dat luidt als volgt:

Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt :
1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;
2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

Beoordeling

1) Onderzoek van de artikelen 2.7.1.0.2 VCF, 2.7.1.0.3, 3° VCF, 2.7.1.0.4 VCF, 2.7.1.0.5 VCF en 2.8.1.0.1 VCF

61. Algemeen wordt vooreerst aanvaard dat de voorgenomen verrichtingen welke bij huwelijksovereenkomst zouden plaatsvinden, namelijk de overeenkomst van inbreng van eigen roerende goederen in een onverdeeldheid en die van toebedeling via een (facultatief) verblijvingsbeding, overeenkomsten onder bezwarende titel zijn. Bovendien blijven deze overeenkomsten onder bezwarende titel, ook al is de inleg en/of de levensverwachting ongelijk, dit in tegenstelling tot hetgeen geldt voor bedingen van aanwas.

62. De inbreng door de aanvragers van eigen goederen in een onverdeeld vermogen is fiscaal gezien de overdracht (onder bezwarende titel) van een onverdeeld deel. Voor zover deze verrichting betrekking heeft op roerende goederen, is hierop geen Vlaamse registratiebelasting verschuldigd.

63. Voor wat de toebedeling via het (facultatief) verblijvingsbeding betreft, is het zo dat de toebedeling van de volledige onverdeeldheid aan de langstlevende geen erfrechtelijke verkrijging is doch wel een verkrijging op grond van een overeenkomst onder de levenden.

64. Een conventionele overdracht onder bezwarende titel van onroerende goederen valt in principe onder het toepassingsgebied van de registratiebelasting.

65. Voor een dergelijke overdracht in het kader van een toebedeling van meer dan de helft van het gemeenschappelijk vermogen bij overlijden maakt de fiscale regelgeving hierop een uitzondering door de overdracht (zowel van onroerende als van roerende goederen) onder de erfbelasting te plaatsen op grond van artikel 2.7.1.0.4 VCF. Deze bepaling is hier echter niet van toepassing, zoals de aanvrager aangeeft, vermits er in casu geen sprake is van een gemeenschappelijk vermogen.

66. We vallen dus terug op de algemene regels inzake het verkoop- of het verdeelrecht.

67. Samengevat betekent dit concreet het volgende:

- op de toebedeling van de roerende goederen is geen erf- noch registratiebelasting verschuldigd;

- op de toebedeling van onroerende goederen zal het verdeelrecht verschuldigd zijn indien de echtgenoten dezelfde titel hebben in de onverdeeldheid. Is de verkrijger echter een derde-verkrijger, dan zal op de toebedeling aan deze verkrijger het verkooprecht van toepassing zijn op grond van artikel 2.9.1.0.7 VCF.

68. Uit het voorgaande volgt dat de artikelen 2.7.1.0.2 VCF, 2.7.1.0.3, 3° VCF, 2.7.1.0.4 VCF, 2.7.1.0.5 VCF en 2.8.1.0.1 VCF in principe geen toepassing vinden op de toebedeling van de goederen die in onverdeeldheid aan partijen toebehoren.

2) Onderzoek van artikel 3.17.0.0.2 VCF (de antimisbruikbepaling)

69. Elk contract dat is gesloten vanaf 1 juni 2012 kan evenwel worden afgetoetst aan de anti-misbruikbepalingen. Het contract maakt geen fiscaal misbruik uit indien er ook niet-fiscale motieven aan ten grondslag liggen. Herkwalificatie is mogelijk indien de belastingplichtige niet kan aantonen dat de geviseerde verrichting(en) ook niet-fiscale doelstellingen hebben, en dat deze niet-fiscale doelstellingen voldoende opwegen tegen de fiscale motieven.

70. De artikelen van titel 2, hoofdstuk 7 (erfbelasting) van de VCF vormen de rechtsgrond voor de heffing van de erfbelasting. Bij deze bepalingen wordt er geen onderscheid gemaakt tussen specifieke en algemene bepalingen. Evenwel is het zo dat de bepaling van art. 3.17.0.0.2 VCF voorkomt dat men zich door gebruik van bepaalde rechtshandelingen buiten het toepassingsgebied van een heffingsbepaling stelt enkel en alleen vanwege fiscale motieven.

De fictiebepalingen ingevoegd in de VCF zijn terug te vinden in de artikelen 2.7.1.0.3 tot en met 2.7.1.0.9 VCF en betreffen regelingen waarbij de wetgever/decreetgever het noodzakelijk vond een bepaalde verkrijging gelijk te stellen met een legaat. De fictiebepalingen zijn geen specifieke misbruikbepalingen. Elke fictiebepaling heeft een specifiek doel. In de voorbereidende werken van elk van deze bepalingen kan de doelstelling worden nagelezen aan de hand waarvan een concrete techniek kan worden geëvalueerd. De fictiebepaling kan enkel worden toegepast als er voldaan is aan de voorwaarden die door het overeenkomstig artikel uit de VCF worden gesteld.

Uit de structuur van de VCF kan worden afgeleid dat de decreetgever met de artikelen 2.7.1.0.3 tot en met 2.7.1.0.9 VCF geen specifieke misbruikbepalingen voor ogen had: de algemene misbruikbepaling is opgenomen in titel 3 (Inning en Invordering), die algemeen de procedurebepalingen bevat terwijl de fictiebepalingen opgenomen zijn in titel 2 (Belastingheffing), die de inhoudelijke bepalingen bevat. Meer bepaald werden de fictiebepalingen opgenomen onder hoofdstuk 7 (Erfbelasting), afdeling 1 (belastbaar voorwerp).

De antimisbruikbepaling, zoals opgenomen in art. 3.17.0.0.2 VCF, is een algemene bepaling. Het gegeven dat een artikel van titel 2, hoofdstuk 7 (erfbelasting), meer bepaald een fictiebepaling, van de VCF niet kan worden toegepast omdat de voorwaarden niet zijn voldaan sluit de inroeping door de Vlaamse Belastingdienst van art 3.17.0.0.2 VCF niet uit. Dit laatste artikel werd immers in het leven geroepen om te voorkomen dat de overledene voor zijn overlijden via bepaalde (legale) technieken zijn nalatenschap zou laten vererven met ontwijking van de erfbelasting.

71. Gelet op de concrete feitenconstellatie, de hogervermelde mogelijke toepassing van het verdeel-of verkooprecht, en de voorgelegde niet-fiscale motieven in de randnummers 47 tot en met 52 is het besluitvormingsorgaan van oordeel dat de voorgenomen verrichting in casu geen fiscaal misbruik uitmaakt in de zin van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

72. Deze beslissing heeft alleen betrekking op registratie - en erfbelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen.

Voetnoten


[1] Een afschrift van het huwelijkscontract dd. xx.xx.2020 wordt als bijlage bij deze aanvraag gevoegd.

[2] Het ontwerp van wijzigingsakte wordt als bijlage bij deze aanvraag gevoegd.

[3] Voorafgaande beslissing nr. 18045 dd. 12.11.2018, publ. 12.12.2018; voorafgaande beslissing nr. 19014 dd. 27.05.2019, publ. 28.06.2019; voorafgaande beslissing nr. 19038 dd. 19.08.2019, publ. 19.11.2019; voorafgaande beslissing nr. 19039 dd. 19.08.2019, publ. 20.11.2019 en voorafgaande beslissing nr. 19040 dd. 19.08.2019, publ. 20.11.2019.

[4] Voorafgaande beslissing nr. 19053 dd. 21.10.2019, publ. 17.12.2019.

[5] Voorafgaande beslissing nr. 19053 dd. 21.10.2019, publ. 17.12.2019.

[6] Voorafgaande beslissing nr. 19053 dd. 21.10.2019, publ. 17.12.2019.

[7] Voorafgaande beslissing nr. 19053 dd. 21.10.2019, publ. 17.12.2019.