1. Het geheel van verrichtingen dat door aanvragers wordt voorgelegd ter beoordeling is als volgt:

• Herroeping door mevrouw B van de aanduiding van de maatschap X als begunstigde van 13 levensverzekeringspolissen;
• Overdracht van 99,8% van de aandelen van de maatschap X door mevrouw B aan haar medevennoten in deze maatschap, dochters C en D, zodat de verhoudingen in deze maatschap er als volgt uitzien:
  • dochters C en D: samen 99,9% (voorheen elk 0,05%, hetzij samen 0,1%)
  • mevrouw B: 0,1% (voorheen 99,9%);
• Schenking door mevrouw B van de rechten van verzekeringnemer van deze (13) levensverzekeringscontracten aan de twee dochters C en D van de heer A en mevrouw B;
• Gevolgd door aanduiding door de nieuwe (begiftigde) verzekeringnemers dochters C en D, van de maatschap X als begunstigde van deze 13 polissen.

De aanvrager vraagt om bevestiging van de fiscale behandeling na deze verrichtingen, overeenkomstig de artikelen 2.7.1.0.5, 2.7.1.0.6 en 3.17.0.0.2 VCF in volgende verschillende mogelijke situaties, namelijk:

• situatie 1: mevrouw B is erflater;
• situatie 2: de heer A is erflater;
• situatie 3: (een van de) dochters C en D zijn erflater.

II.A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

2. De aanvraag wordt ingediend door Mter. […], advocaat met kantoor te […], namens de hierna genoemde personen.

De aanvrager is Mevrouw B, geboren op xx.xx.1960, wonende te […] (rijksregisternummer […]).

De echtgenoot van Mevrouw B is Meneer A, geboren op xx.xx.1959 wonende te […] (rijksregisternummer […]).

De twee echtgenoten zijn gehuwd onder het stelsel van scheiding van goederen blijkens huwelijksovereenkomst verleden voor notaris […] op xx.xx.1985.

De twee dochters van de echtgenoten zijn Mevrouw C, geboren op xx.xx.1989, wonende te […] (rijksregisternummer […]) en Mevrouw D, geboren op xx.xx.1991, wonende te […] (rijksregisternummer […]).

Onderhavig verzoek is het gevolg van de voorafgaande beslissing VB 18031 van 12 september 2018.

Mevrouw B is hierna genaamd “Mevrouw B”.

Meneer A is hierna genaamd “de heer A”.

Mevrouw C is hierna genaamd “Dochter C”.

Mevrouw D is hierna genaamd “Dochter D”.

II.B. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

1. VOORGAANDEN

3. Zoals toegelicht in de voorafgaande beslissing “VB18031”, had de heer A 13 levensverzekeringsovereenkomsten afgesloten in 2012 gekoppeld aan beleggingsfondsen [1], met de volgende structuur :

• Verzekeringnemer: de heer A
• Verzekerde: de heer A
• Begunstigde bij overlijden: de Dochters C en D.

Echtgenote B werd nooit als begunstigde van de polissen aangeduid.

Door twee notariële akten van xx.xx.18 verleden door een notaris die gevestigd is in Nederland, heeft de heer A de rechten van de 13 polissen aan Mevrouw B geschonken in volle eigendom.[2]

De schenking van de rechten aangaande de levensverzekering van Meneer A aan zijn echtgenote B was gedaan met volgende voorwaarden die van toepassing waren op de geschonken goederen of op de gesubrogeerde goederen :

• De volgende lasten zijn voorzien in het voordeel van Meneer A:
  • Jaarlijkse facultatieve (lijf)rente van 2,5 % ten gunste van de schenker (Meneer A). (De (lijf)rente wordt berekend op basis van de waarde van de geschonken goederen op 31 december van het jaar voorafgaand aan de aanvraag.
  • Kost van de medische en onderhoudskosten van de schenker indien zijn eigen middelen niet voldoende zijn.
  • De totale lasten zijn gelimiteerd tot 75 % van de waarde van de geschonken goederen op de dag van de schenking.
• Het optioneel conventioneel beding van terugkeer in geval van vooroverlijden van de begiftigde (echtgenote B). In het geval van vooroverlijden van echtgenote B, heeft de schenker (Meneer A) vier maanden de tijd om de optie tot terugkeer te lichten. Indien de optie niet wordt gelicht, wordt Meneer A geacht afstand te hebben gedaan van de optie.
• Schenking als voorschot op erfdeel
• Herroepbaarheid van de schenking tussen echtgenoten
• Verbod voor de begiftigde van de schenking (echtgenote B) om te beschikken over de geschonken goederen gedurende het leven van de schenker om de lasten gedurende de schenking te garanderen.

Na de schenking heeft Mevrouw B, in haar hoedanigheid van verzekeringsnemer van de levensverzekeringsovereenkomsten, de maatschap “X” aangeduid die begunstigde wordt van de levensverzekeringsovereenkomsten.

De maatschap ”X” werd opgericht op xx.xx.18, met maatschappelijke zetel te […] (KBO […]), met volgende vennoten:

• De echtgenote B voor 99,9 % (ze heeft 9.990 € ingebracht in ruil voor 9.990 aandelen verkregen)
• De dochters C en D voor 0,1 % (ze hebben elke 5 € ingebracht in ruil voor 5 aandelen verkregen)[3]

De zaakvoerder is Mevrouw B. De zaakvoerder is gerechtigd om alle “daden van beheer”. De zaakvoerder is daarentegen niet gerechtigd om beslissingen te nemen inzake “daden van beschikking”, die door de buitengewone algemene vergadering van de maatschap moeten worden goedgekeurd, bij besluiten bij eenparigheid van de vennoten.

Zoals toegelicht in de VB 18031 : “Het doel van het gezin bestaat erin om na het overlijden van de heer A, de controle over het vermogen verdelen onder mevrouw B en haar dochters C en D. Dit met de bedoeling om de dochters te leren omgaan met het vermogen”.

Op basis van deze elementen, besluit de VB 18031 de volgende elementen :

Punt 43.1. : Bij overlijden van mijnheer A (voor mevrouw B), zal een uitkering gebeuren aan de (nog op te richten) maatschap op basis van de begunstiging zoals deze door mevrouw B na de schenking werd gewijzigd.

De deelgenoten van de maatschap zijn mevrouw B, voor 99,9% en de dochters C en D, voor 0,1%. Gelet op het feit dat de maatschap fiscaal transparant is, zal de uitkering gebeuren:

voor 99,9% aan mevrouw B, die met mijnheer A gehuwd is onder een stelsel van scheiding van goederen. Mevrouw B was geen oorspronkelijk begunstigde. Na de schenking door mijnheer B heeft zij als verzekeringnemer de begunstiging gewijzigd (naar de maatschap). De kosteloze verkrijging door mevrouw B is dus niet het gevolg van een door de erflater (A) of een derde gemaakt beding in voordeel van mevrouw B. Bijgevolg is er geen toepassing van art. 2.7.1.0.6 VCF.

voor 0,1% aan de dochters C en D. Deze begiftiging gaat eveneens uit van mevrouw B als verzekeringnemer. De kosteloze verkrijging van 0,1 % is dus niet het gevolg van een door de erflater gemaakt beding in voordeel van de dochters C en D. Het gaat daarentegen om een door een derde gemaakt beding. In dat geval is art. 2.7.1.0.6 VCF wel degelijk van toepassing, tenzij kan worden aangetoond dat de derde (B) zelf met begiftigingsinzicht ten aanzien van de begunstigden heeft gehandeld (art. 2.7.1.0.6, §2, laatste lid, 4° VCF) (…)

Mocht het overlijden van mijnheer A plaatsvinden binnen de 3 jaar na de schenking, dan zal in eerste instantie art. 2.7.1.0.5 VCF worden toegepast. (…)

Punt 43.2. : Bij overlijden van mevrouw B voor mijnheer A: volgt er geen uitkering van de polissen aangezien mijnheer A het verzekerd hoofd is. Alleszins is het zo dat er geen toepassing is van art. 2.7.1.0.5 VCF op de schenking door mijnheer A bij vooroverlijden van mevrouw B (…)

Punt 43.3. : Bij overlijden van mevrouw B binnen de 3 jaar na het overlijden van mijnheer A,

de uitkering aan mevrouw B geacht worden tot het actief van haar nalatenschap te behoren op grond van art. 2.7.3.2.5 VCF;

de uitkering aan de dochters C en D (0,1%) belastbaar zijn in de nalatenschap van mevrouw B, in de veronderstelling dat, overeenkomstig randnummer 43.1, werd aangetoond dat het begiftigingsinzicht uitging van mevrouw B.

Punt 43.5. : Afwezigheid van fiscaal misbruik

2. BESCHRIJVING VAN DE VOORGENOMEN VERRICHTING(EN)

4. Dochters C en D zijn thans 35 jaar en 33 jaar oud. Mevrouw B wenst ten hunne gunste levensverzekeringsovereenkomsten te schenken.

De erfenisplanning zal uitgevoerd worden in dezelfde geest als de erfenisplanning uit 2018. De schenking zal uitgevoerd worden voor 31 december 2024.

Mevrouw zal lasten en modaliteiten voorzien die gelijkaardig zijn met de schenking van de heer A ten zijne gunste, te weten [4]:

• De volgende lasten zijn voorzien in het voordeel van Mevrouw B:
  • Jaarlijkse facultatieve (lijf)rente van een maximale waarde van 4 % ten gunste van de schenker (Mevrouw B). De (lijf)rente wordt berekend op basis van de waarde van de geschonken goederen op 31 december van het jaar voorafgaand aan de aanvraag. Bij de schenking van xx.xx.2018 had de schenker (de heer A) een facultatieve rente last van 2,5 % in zijn voordeel bedongen. Indien de heer A de betaling van de rente aan mevrouw verzoekt, kan mevrouw de betaling van de rente van de dochters C en D vorderen en 2,5 % aan de heer A betalen, terwijl zij zo nodig 1,5 % voor zichzelf behoudt (4% - 2,5%).
  • Kost van de medische en onderhoudskosten van de schenker indien zijn eigen middelen niet voldoende zijn.
  • De totale lasten zijn beperkt tot 75 % van de waarde van de geschonken goederen op de dag van de schenking.
• Het optioneel conventioneel beding van terugkeer in geval van vooroverlijden van de begiftigden (dochters B en C). In het geval van vooroverlijden van de dochters B en C, heeft de schenker (Mevrouw B) vier maanden de tijd om de optie tot terugkeer te lichten. Indien de optie niet wordt gelicht, wordt Mevrouw geacht afstand te hebben gedaan van de optie.
• Schenking als voorschot op erfdeel
• Verbod voor de begiftigden van de schenking (dochters B en C) om te beschikken over de geschonken goederen gedurende het leven van de schenker om de lasten gedurende de schenking te garanderen.

Het wordt verduidelijkt dat de heer A zijn akkoord geeft zodat mevrouw B kan beschikken over de goederen die zij zelf heeft ontvangen krachtens de schenking (overeenkomstig de onvervreemdbaarheidsclausule voorzien in de schenking van 2018). Tevens wordt bevestigd dat de schenking door mevrouw B aan de dochters C en D noodzakelijkerwijs onderworpen is aan de ontbindende voorwaarde dat de schenking van de levensverzekeringspolissen aan mevrouw B zelf wordt ontbonden.

De schenking wordt op onrechtstreekse wijze uitgevoerd, zonder onmiddellijke betaling van de schenkingsrechten. De schenking zal eventueel later onderworpen zijn aan de formaliteit van de registratie.[5]

Tezelfdertijd heeft Mevrouw B haar aandelen overgedragen in de Maatschap X aan beide dochters C en D en zij heeft 10 aandelen voor zich behouden. Bijgevolg zijn de vennoten van de Maatschap de volgende:

• Mevrouw B voor 0,1 % (10 aandelen)
• De dochters C en D voor 99,9% (elke 4.995 aandelen)

Zoals in het verleden, is de zaakvoerder is Mevrouw B. De zaakvoerder is gerechtigd om alle “daden van beheer”. De zaakvoerder is daarentegen niet gerechtigd om beslissingen te nemen inzake “daden van beschikking”, die door de buitengewone algemene vergadering van de maatschap moeten worden goedgekeurd, bij besluiten bij eenparigheid van de vennoten.

Na de schenking zal de Maatschap worden aangeduid als begunstigde van de 13 polissen door de dochters C en D in hun hoedanigheid van nieuwe houders van de rechten op de verzekeringsovereenkomsten.

Zoals in 2018 is het doel van deze aanwijzing nog steeds om de controle over het vermogen te « delen » tussen mevrouw B en de dochters C en D na het overlijden van de heer, en aldus de dochters in staat te stellen om verder te leren het familievermogen te beheren.

Schematisch, kunnen de voorgenomen operaties als volgt beschreven worden:

• Actuele toestand: er bestaan 13 verzekeringspolissen met de volgende structuur:
  • Houder van de rechten van de verzekeringsnemer: Mevrouw B
  • Verzekerde : de heer A
  • Begunstigden : de Maatschap X met als vennoten Mevrouw B voor 99,9% en de dochters C en D voor 0,1 %
• Vóór de schenking, in het vooruitzicht van de overdracht van de aandelen van de maatschap (cf. Volgend punt), zal Mevrouw B, in haar hoedanigheid van houder van de rechten van de levensverzekeringsovereenkomsten, de maatschap herroepen in haar hoedanigheid van begunstigde van de polissen
• De aandelen van de Maatschap zullen overgedragen worden aan de dochters C en D die vennoten zullen worden ten belope van 99,9%. Mevrouw B zal 0,1% voor zichzelf behouden.
• Mevrouw B zal de rechten betreffende de 13 polissen schenken aan de dochters C en D in volle eigendom
• Na de schenking, in hun hoedanigheid van de houder van de rechten van de verzekeringsnemer van de levensverzekeringsovereenkomsten, duiden de dochters C en D de maatschap (waarvan ze voor 99,9% vennoten zijn) zoals begunstigde van de levensverzekeringsovereenkomsten.
• De structuur van de overeenkomsten zal dus de volgende zijn:
  • Houder van de rechten van de verzekeringsnemer: Dochters C en D
  • Verzekerde : Meneer A
  • Begunstigden : de Maatschap X met als vennoten dochters C en D voor 99,9% en Mevrouw B voor 0,1 %

Het is belangrijk op te merken dat er vóór onderhavige schenking van de 13 verzekeringsovereenkomsten door mevrouw aan de dochters geen beding ten behoeve van een derde bestond via de levensverzekeringsovereenkomsten tussen mevrouw en de dochters, met uitzondering van de aanwijzing van de dochters via de Maatschap voor een bedrag van 0,1 %. Er wordt eraan herinnerd dat deze aanwijzing voor een bedrag van 0,1 % werd gedaan voor burgerlijke doeleinden om een gedeeld beheer van het familievermogen tussen mevrouw B en de dochters C en D mogelijk te maken na het overlijden van de heer A.

3. BELANGRIJKSTE TOEPASSELIJKE WETTELIJKE BEPALINGEN

Art. 2.7.1.0.5. VCF [6]

§ 1. De goederen waarvan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie het bewijs levert dat de erflater er kosteloos over beschikte gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap, tenzij de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden. De erfgenamen of legatarissen hebben een verhaalsrecht ten aanzien van de begiftigde voor de successierechten die op die goederen voldaan zijn.

Als door de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling toekwam aan een bepaalde persoon, wordt die als legataris van de geschonken zaak beschouwd.

Voor de toepassing van deze paragraaf wordt een bevoordeling waarvoor een vrijstelling van de schenkbelasting is toegepast, gelijkgesteld met een bevoordeling die aan de schenkbelasting of aan het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen.

§ 2. De termijn van drie jaar, vermeld in paragraaf 1, wordt evenwel op zeven jaar gebracht als het gaat om aandelen en activa als vermeld in artikel 2.8.6.0.3.

De termijn van zeven jaar, vermeld in het eerste lid, wordt teruggebracht tot drie jaar als de kosteloze beschikking dagtekent van voor 1 januari 2012.

Art. 2.7.1.0.6. VCF [7]

§ 1. De sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater of door een derde in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

Ook de sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon zijn toegekomen, binnen drie jaar vóór het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

Als de erflater een contract had afgesloten op grond waarvan er pas een uitkering kan gebeuren na het overlijden van de erflater, worden de sommen, renten of waarden geacht kosteloos te worden verkregen, en geacht als legaat te zijn verkregen, naar gelang van het geval:

1° door de persoon die het levensverzekeringscontract afkoopt na het overlijden van de erflater, op het tijdstip van de afkoop;

2° door de persoon die de sommen, renten of waarden effectief verkrijgt na het overlijden van de erflater, op het tijdstip dat er een uitkering gebeurt

Wanneer een overledene gehuwd was onder een stelsel van gemeenschap, gelden de bepalingen van het eerste, het tweede en het derde lid ook voor de sommen, renten of waarden die kosteloos aan de langstlevende echtgenoot toekomen ingevolge een levensverzekeringscontract of een contract met vestiging van rente dat door die langstlevende echtgenoot is gesloten.

§ 2. Dit artikel is van toepassing op de sommen of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van degene die een levensverzekering aan order of aan toonder is aangegaan.

De persoon, vermeld in dit artikel, wordt vermoed kosteloos te ontvangen, behoudens tegenbewijs. Dit tegenbewijs kan niet worden geleverd door aan te tonen dat het contract werd geschonken aan deze persoon.

Dit artikel is niet van toepassing op :

1° de sommen, renten of waarden die verkregen zijn ingevolge een beding dat aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen;

2° de renten en kapitalen die gevestigd zijn ter uitvoering van een wettelijke verplichting;

3° de renten en kapitalen die door tussenkomst van de werkgever van de erflater gevestigd zijn in het voordeel van de langstlevende echtgenoot van de erflater of zijn kinderen die de leeftijd van eenentwintig jaar niet hebben bereikt, tot uitvoering van hetzij een groepsverzekeringscontract, onderschreven ingevolge een bindend reglement van de onderneming dat beantwoordt aan de voorwaarden, gesteld door de reglementering betreffende de controle van dergelijke contracten, hetzij het bindend reglement van een voorzorgsfonds, opgericht in het voordeel van het personeel van de onderneming;

4° de sommen, renten of waarden die bij het overlijden van de erflater worden verkregen ingevolge een contract dat een door een derde in het voordeel van de verkrijger gemaakt beding bevat, als er bewezen wordt dat die derde kosteloos in het voordeel van de verkrijger heeft bedongen.

Art. 3.17.0.0.2 VCF

Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt :

1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;

2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

5. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te ontvangen met betrekking tot de fiscale behandeling van de hoger vermelde verrichtingen en meer bepaald :

• Overlijden van Mevrouw B (punt 4.1.) : (i) binnen de drie jaar na de schenking (4.1.1.) en (ii) na drie jaar na de schenking maar vóór de heer A (4.1.2.)
• Overlijden van de heer A (punt 4.2.)
• Overlijden van de Dochters C en D (punt 4.3.)
• De afwezigheid van fiscaal misbruik (punt 4.4.)

Overlijden van Mevrouw B (Mevrouw B is de erflater)

6. Overlijden binnen de drie jaar na de schenking - Artikel 2.7.1.0.5 VCF zal van toepassing zijn in de nalatenschap van Mevrouw B

Mocht het overlijden van Mevrouw plaatsvinden binnen de 3 jaar na de schenking, dan zal in eerste instantie art. 2.7.1.0.5 VCF worden toegepast.

Dochters C en D zullen dan als legatarissen van de geschonken goederen beschouwd worden voor de berekening van de erfbelasting. Vermits de rechten van de verzekeringsovereenkomsten enkel aan Mevrouw B toebehoorden en de schenking dan ook enkel kan uitgaan van Mevrouw B zal in de nalatenschap van Mevrouw B de totale waarde van het verzekeringsovereenkomst (= waarde van de verzekeringsovereenkomsten op de dag van het overlijden van Mevrouw B) in hoofde van Dochters C en D worden belast.

Bij wijze van uitzondering, zal artikel 2.7.1.0.5. VCF niet van toepassing zijn als de schenkingsakte ter registratie werd aangeboden voor het overlijden van Mevrouw B en het schenkingsrecht derhalve verworven zal zijn voor de Staat. Artikel 2.7.1.0.5. zal inderdaad niet van toepassing zijn aangezien «de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden » in de zin van artikel 2.7.1.0.5§1 al. 1 VCF.

Bij wijze van uitzondering, als Mevrouw B overlijdt meer dan drie jaar na de schenking, zal artikel 2.7.1.0.5. VCF niet van toepassing zijn. Immers, beschikte de erflater kosteloos over geen goederen gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden in de zin van het artikel 2.7.1.0.5§1 lid. 1 VCF.

Artikel 2.7.1.0.5. VCF zal niet toegepast worden indien de schenking ten behoeve van mevrouw B ontbonden wordt (cf. infra, punt 4.1.2.).

Overlijden van Mevrouw B na drie jaar na de schenking maar vóór de heer A

7. In dit geval volgt er geen uitkering van de polissen aangezien de heer A het verzekerd hoofd is.

Oftewel kan mijnheer beslissen de schenking ongedaan te maken via de herroeping (herroeping) of via de uitoefening van het recht van terugkeer. In dit geval is de heer A opnieuw de verzekeringsnemer. In dit geval kunnen er geen successie- of registratierechten verschuldigd zijn. In dit verband wordt verwezen naar punt 43.4 van de VB 18031.

Oftewel wordt de schenking niet geannuleerd. In dat geval moet de toepassing van artikel 2.7.1.0.6. VCF onderzocht worden.

Artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 1 VCF zal niet van toepassing zijn in de nalatenschap van Mevrouw B

Er is geen « sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van de erflater [Mevrouw B], ingevolge een contract dat een door de erflater [Mevrouw B] of door een derde in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat » in de zin van het artikel 2.7.1.0.6.§1, al. 1 VCF.

Het overlijden van Mevrouw zal de ontknoping van de overeenkomsten niet met zich meebrengen.

Artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 2 VCF zal niet van toepassing zijn in de nalatenschap van Mevrouw B

Er is geen “sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon zijn toegekomen, binnen drie jaar vóór het overlijden van de erflater [Mevrouw B] , ingevolge een contract dat een door de erflater [Mevrouw B] in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon”.

De heer A is inderdaad nog in leven en kon geen polis worden ontknoopt binnen de drie jaar vóór het overlijden van Mevrouw.

Artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 3 VCF zal niet van toepassing zijn in de nalatenschap van Mevrouw B

De toepassing van dit artikel moet worden uitgesloten aangezien mevrouw B geen houder meer was van de rechten op de verzekeringsovereenkomsten op het ogenblik van haar overlijden en aangezien zij geldig een schenking van de rechten op het overeenkomst heeft verricht bij haar leven.

Een andere interpretatie die zou leiden tot een toepassing van artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 3 VCF in deze toestand:

(i) Zou strijdig zijn met de wil van de wetgever en zou het gevolg zijn van een verkeerde toepassing van de wettekst.

Om de reikwijdte van artikel 2.7.1.0.6.§1 lid 3 te begrijpen, moet men naar het verleden teruggrijpen.

De vroegere versie van artikel 2.7.1.0.6. VCF, vóór de wijziging door het decreet van 23/12/16 [8], bepaalde dat :

« § 1. De sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater of door een derde in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

Ook de sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen, hetzij binnen drie jaar vóór het overlijden van de erflater, hetzij na het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon ».

Op basis van deze tekst was VLABEL in SP 15129 van 28 september 2015 van mening dat “Indien de erflater een levensverzekeringsproduct had gekocht en hij komt te overlijden vóór het tijdstip van uitbetaling van het kapitaal aan de begunstigde(n), wordt deze bevoordeling, bij toepassing van art. 2.71.0.6, §1, 2de lid, beschouwd als een legaat in het voordeel van de begunstigde(n) en wordt de waarde ervan als dusdanig belast, ook al verkrijgt (verkrijgen) de begunstigde(n) nog niets op het ogenblik van het overlijden”.

Deze situatie leidde tot onrechtvaardigheden omdat begunstigden werden belast die misschien nooit van de bedragen zouden genieten (een begunstigde is een begunstigde onder de opschortende voorwaarde dat hij de verzekerde overleeft).

In dit verband merkte de Vlaamse wetgever op dat « De situatie waarbij artikel 2.7.1.0.6 VCF ook wordt toegepast als de begunstigde de sommen, renten of waarden kan verkrijgen na het overlijden van de erflater, wordt uit dit lid geschrapt, omdat het door de praktijk als zeer onbillijk wordt ervaren dat een persoon belast wordt op iets waarvan het allerminst zeker is dat die persoon het ooit zal verkrijgen »[9].

De Vlaamse wetgever ging als volgt verder:

“Het schrappen, in artikel 2.7.1.0.6, §1, tweede lid, van de situatie waarbij de uitkering van de sommen, renten of waarden aan de begunstigde pas na het overlijden van de erflater plaatsvindt (zie punt a), heeft niet als bedoeling een dergelijke uitkering onbelastbaar te maken. De schrapping heeft wel als bedoeling om deze uitkeringen of daarmee gelijkgestelde verrichtingen correcter en billijker te behandelen door de belastingheffing te verschuiven naar het ogenblik van de werkelijke uitkering en dit in hoofde van de werkelijk begunstigde. Door de toevoeging van het nieuwe derde lid worden de bedoelde sommen, renten of waarden belastbaar gesteld op het ogenblik dat ze effectief door een persoon worden verkregen. ”[10]

Het doel van artikel 2.7.1.0.6, §1, derde lid was dus zeker niet om situaties belastbaar te maken die eerder in se niet belastbaar waren. Het doel was letterlijk gewoon om de belasting te “verschuiven” om deze “correcter en billijker te behandelen”.

(ii) Zou strijdig zijn met de wettekst. Inderdaad, volgens een strikte interpretatie vereist de wettekst dat de overeenkomst door de overledene « is afgesloten ». Echter, in casu, heeft Mevrouw B geen overeenkomst afgesloten op grond waarvan er pas een uitkering kan gebeuren na het overlijden van de erflater [Mevrouw B]. De levensverzekeringsovereenkomsten werden inderdaad door de heer A afgesloten worden.

Men kan een ander argument inroepen uit de VB 22072. In deze beslissing was een levensverzekeringsovereenkomst afgesloten door een buitenlandse stichting waarvan de ouders de economische begunstigden waren. Na de ontbinding van de stichting werd de levensverzekeringsovereenkomst overgedragen aan de ouders op een moment dat er geen begunstigde voor de verzekeringsovereenkomst was aangewezen. De ouders schonken de overeenkomst vervolgens aan hun drie kinderen. VLABEL wees de toepassing van artikel 2.7.1.0.6. VCF af in geval van afkoop van de overeenkomst door de kinderen/begiftigden van de schenking na het overlijden van de ouders op de grond dat “Doordat de verzekeringnemer/schenker (zijnde de ouders) de polis niet geschonken heeft aan de door de verzekeringnemer/schenker aangewezen begunstigde, zal er geen toepassing gemaakt worden van art. 2.7.1.0.6 VCF in de nalatenschap van de oorspronkelijke verzekeringnemer/schenker (zijnde de ouders) bij een latere afkoop van de polis” (punt 29). In casu kan men benadrukken dat Mevrouw B de levensverzekeringsovereenkomsten niet zal schenken aan personen die zij reeds had aangeduid als begunstigen van de overeenkomsten vóór de schenking, te weten de dochters C en D (ter herinnering, vóór de schenking, had Mevrouw B dochters C en D aangeduid als begunstigen (via de maatschap X) ten belope van 0,1% voor burgerlijke doeleinden van controle van het vermogen).

Geconcludeerd moet worden dat artikel 2.7.1.0.6. VCF. niet kan worden toegepast in de nalatenschap van mevrouw B.

Overlijden van de heer A (de heer A is de erflater)

8. Bij het overlijden van Meneer A, zullen de levensverzekeringsovereenkomsten beëindigd worden en zal de uitkering bij overlijden betaald worden aan de begunstigden, dat wil zeggen de vennoten van de maatschap (Mevrouw B voor 0,1 % et de dochters C en D voor 99,9 %).

De toepassing van artikel 2.7.1.0.6. VCF moet onderzocht worden:

Artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 1 VCF zal niet van toepassing in de nalatenschap van de heer A.

Er is geen « sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van de erflater [de heer A], ingevolge een contract dat een door de erflater [de heer A] of door een derde in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat » in de zin van het artikel 2.7.1.0.6.§1, al. 1 VCF.

De levensverzekeringsovereenkomsten bevatten inderdaad geen beding ten behoeve van een derde gemaakt door de heer A.

Artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 2 VCF zal niet van toepassing zijn in de nalatenschap van de heer A

Er is geen “sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon zijn toegekomen, binnen drie jaar vóór het overlijden van de erflater [de heer A] , ingevolge een overeenkomst dat een door de erflater [de heer A] in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon”.

Geen uitkering kan gebeuren binnen de drie jaar vóór het overlijden van de erflater [de heer A] aangezien hij het verzekerd hoofd is.

Artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 3 VCF zal niet van toepassing zijn in de nalatenschap van Mevrouw B [11]

Geen uitkering kan gebeuren na het overlijden van de erflater [de heer A] aangezien hij het verzekerd hoofd is.

Geconcludeerd moet worden dat artikel 2.7.1.0.6. VCF. niet kan worden toegepast in de nalatenschap van de heer A.

Overlijden van de dochters C en D (de dochters zijn de erflater)

9. Ofwel kan mevrouw (de schenker) beslissen de schenking te annuleren via de uitoefening van het recht van terugkeer voorzien bij de schenking. In dat geval wordt de schenking met terugwerkende kracht geannuleerd en kunnen er geen successie- of registratierechten verschuldigd zijn.

Ofwel wordt de schenking niet geannuleerd. Indien de levensverzekeringsovereenkomsten zijn geëindigd en de dochters C en D het vermogen in eigen naam bezitten, zullen de activa belastbaar zijn op het moment van hun overlijden, binnen hun nalatenschap op basis van de artikelen 2.7.1.0.2. en 2.7.3.1.1. VCF. Indien de verzekeringsovereenkomsten nog steeds van kracht zijn, dient de toepassing van artikel 2.7.1.0.6. VCF te worden onderzocht.

Artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 1 VCF zal niet van toepassing zijn in de nalatenschap van de dochters C et D

Er is geen « sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van de erflater [de dochters C et D], ingevolge een contract dat een door de erflater [e dochters C et D] of door een derde in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat » in de zin van het artikel 2.7.1.0.6.§1, al. 1 VCF.

Het overlijden van de dochters C en D hebben de ontknoping van de overeenkomsten niet als gevolg.

Artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 2 VCF kan van toepassing zijn in de nalatenschap van de dochters C et D

Als de dochters C en D overlijden binnen de drie jaar volgend op het overlijden van Meneer A, kunnen de bedragen die toegekomen zijn aan Mevrouw B (via de maatschap) ten belope van 0,1% onderworpen worden aan erfbelasting. In dit geval zal er sprake zijn van « sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon zijn toegekomen, binnen drie jaar vóór het overlijden van de erflater [de dochters C et D], ingevolge een contract dat een door de erflater [de dochters C et D] in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat » in de zin van het artikel 2.7.1.0.6. §1, al. 2 VCF. Als het beding ten behoeve van een derde van de dochters aan mevrouw B (voor 0,1 %) is onderworpen aan het schenkingsrecht, is artikel 2.7.1.0.6. VCF niet meer van toepassing (art. 2.7.1.0.6.§2 lid 3, 1° VCF).

Artikel 2.7.1.0.6.§1 lid. 3 VCF zal niet van toepassing zijn in de nalatenschap van de dochters C et D

Volgens een strikte interpretatie van de wettekst kan dat lid niet van toepassing zijn, aangezien de dochters C en D geen overeenkomst hebben afgesloten op basis waarvan er pas een uitkering kan plaatsvinden na het overlijden van de erflater [de dochters C en D]. De levensverzekeringsovereenkomsten werden inderdaad door de heer A afgesloten.

Verzoeker is echter van mening, overeenkomstig de wil van de wetgever, dat het antwoord op deze vraag afhankelijk is van de vraag of de dochters al dan niet houder van de levensverzekeringsovereenkomsten zullen zijn bij hun overlijden. Dienovereenkomstig vraagt de verzoeker geen beslissing over de toepassing van artikel 2.7.1.0.6.§1 lid 3 VCF in de nalatenschap van de dochters C en D.

Geconcludeerd moet worden dat artikel 2.7.1.0.6. VCF niet kan worden toegepast in de nalatenschap van de dochters C en D, behalve in het geval dat de dochters overlijden binnen drie jaar nadat de overeenkomsten zijn afgewikkeld en het beding ten behoeve van een derde van de dochters aan mevrouw B (voor 0,1 %) niet onderworpen is aan het schenkingsrecht.

Toepassing van artikel 3.17.0.0.2. VCF

10. In het algemeen, zal het loutere feit van het realiseren van een schenking niet als fiscaal misbruik bestempeld worden. (zie Omzendbrief 2015/1(PDF bestand opent in nieuw venster), punt 3 : « Rechtshandelingen die, voor zover ze geen deel uitmaken van een gecombineerde constructie, op zich niet als fiscaal misbruik worden beschouwd»).

In het bijzonder met betrekking tot levensverzekeringen, de schenking van de overeenkomsten wordt verricht door mevrouw B aan personen (de dochters C en D) die niet als begunstigden van de levensverzekeringsovereenkomsten door mevrouw B waren aangewezen vóór de schenking, met uitzondering van een aanwijzing van de dochters C en D als begunstigden via de Maatschap voor een bedrag van 0,1 % ten behoeve van burgerlijke doeleinden van controle over het vermogen. Indien er sprake zou zijn van belastingmisbruik met betrekking tot het aandeel van 0,1% van de aanwijzing van de dochters C en D als begunstigden vóór de schenking – quod non – dient vastgesteld te worden dat deze aanwijzing was gemotiveerd door doeleinden anders dan fiscale, zoals reeds was uitgelegd in de VB 18031 en dat het tegenbewijs in de zin van artikel 3.17.0.0.2. VCF zou worden geleverd.

Er moet ook worden opgemerkt dat de dochters C en D als begunstigden van de verzekeringsovereenkomsten waren aangewezen door de heer A bij de ondertekening van de verzekeringsovereenkomsten in 2012. Enerzijds kan worden opgemerkt dat deze aanwijzing niet afkomstig was van mevrouw B, die de schenking vandaag verricht, zodat deze oorspronkelijke begunstigdenaanduiding niet relevant is voor de beoordeling van de vraag of er sprake is van belastingmisbruik in het kader van een schenking van de overeenkomsten tussen mevrouw B en de dochters C en D. Anderzijds sluit de tijdsperiode tussen de verschillende handelingen (ondertekening van de overeenkomsten in 2012, successieplanning tussen echtgenoten in augustus 2018 en successieplanning naar de kinderen eind 2024) met zekerheid iedere eenheid van bedoeling tussen deze handelingen uit.

Geconcludeerd moet worden dat artikel 3.17.0.0.2. VCF niet kan worden toegepast.

11. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing.

12. Onder voorafgaande beslissing wordt verstaan de juridische handeling waarbij de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie overeenkomstig de bepalingen die van kracht zijn, vaststelt hoe de bepaling van de Vlaamse Codex Fiscaliteit (VCF) wordt toegepast op een bijzondere situatie of verrichting, die op fiscaal vlak nog geen uitwerking heeft gehad. De Vlaamse Belastingdienst doet bijgevolg geen uitspraak over de rechtsgeldigheid van overeenkomsten op burgerlijk vlak.

Voor de beoordeling van de aanvraag tot voorafgaande beslissing toetst het besluitvormingsorgaan op basis van de kwalificatie die door de aanvrager aan de verrichting wordt gegeven.

13. Artikel 3.22.0.0.1, §2, eerste lid, 3° VCF stelt duidelijk dat de aanvraag de verwijzing moet bevatten naar de wettelijke of reglementaire bepalingen waarop de beslissing moet slaan.

De voorafgaande beslissing heeft bijgevolg enkel betrekking op die specifieke artikelen waarnaar in de aanvraag uitdrukkelijk verwezen wordt.

14. Volgende artikelen uit de VCF worden onderzocht, zoals in de aanvraag vermeld:

• Artikel 2.7.1.0.5 VCF, dat luidt als volgt:

§ 1. De goederen waarvan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie het bewijs levert dat de erflater er kosteloos over beschikte gedurende de vijf jaar vóór zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap, tenzij de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden. De erfgenamen of legatarissen hebben een verhaalsrecht ten aanzien van de begiftigde voor de successierechten die op die goederen voldaan zijn.
Als door de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling toekwam aan een bepaalde persoon, wordt die als legataris van de geschonken zaak beschouwd.

Voor de toepassing van deze paragraaf wordt een bevoordeling waarvoor een vrijstelling van de schenkbelasting is toegepast, gelijkgesteld met een bevoordeling die aan de schenkbelasting of aan het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen.
§ 2. De termijn van vijf jaar, vermeld in paragraaf 1, wordt evenwel op zeven jaar gebracht als het gaat om aandelen en activa als vermeld in artikel 2.8.6.0.3.
De termijn van zeven jaar, vermeld in het eerste lid, wordt teruggebracht tot drie jaar als de kosteloze beschikking dagtekent van voor 1 januari 2012.

• Artikel 2.7.1.0.6 VCF, dat luidt als volgt:

§ 1. De sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater of door een derde in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

Ook de sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon zijn toegekomen, binnen vijf jaar vóór het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

Als de erflater een contract had afgesloten op grond waarvan er pas een uitkering kan gebeuren na het overlijden van de erflater, worden de sommen, renten of waarden geacht kosteloos te worden verkregen, en geacht als legaat te zijn verkregen, naar gelang van het geval:

1° door de persoon die het levensverzekeringscontract afkoopt na het overlijden van de erflater, op het tijdstip van de afkoop;

2° door de persoon die de sommen, renten of waarden effectief verkrijgt na het overlijden van de erflater, op het tijdstip dat er een uitkering gebeurt.

Wanneer een overledene gehuwd was onder een stelsel van gemeenschap, gelden de bepalingen van het eerste, het tweede en het derde lid ook voor de sommen, renten of waarden die kosteloos aan de langstlevende echtgenoot toekomen ingevolge een levensverzekeringscontract of een contract met vestiging van rente dat door die langstlevende echtgenoot is gesloten.

§ 2. Dit artikel is van toepassing op de sommen of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van degene die een levensverzekering aan order of aan toonder is aangegaan.

De persoon, vermeld in dit artikel, wordt vermoed kosteloos te ontvangen, behoudens tegenbewijs. Dit tegenbewijs kan niet worden geleverd door aan te tonen dat het contract werd geschonken aan deze persoon.

Dit artikel is niet van toepassing op :

1° de sommen, renten of waarden die verkregen zijn ingevolge een beding dat aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen;

2° de renten en kapitalen die gevestigd zijn ter uitvoering van een wettelijke verplichting;

3° de renten en kapitalen die door tussenkomst van de werkgever van de erflater, of door tussenkomst van de werkgever van de langstlevende echtgenoot van de erflater die met de erflater gehuwd was onder een stelsel van gemeenschap, gevestigd zijn in het voordeel van de langstlevende echtgenoot van de erflater of zijn kinderen die de leeftijd van eenentwintig jaar niet hebben bereikt, tot uitvoering van hetzij een groepsverzekeringscontract, onderschreven ingevolge een bindend reglement van de onderneming dat beantwoordt aan de voorwaarden, gesteld door de reglementering betreffende de controle van dergelijke contracten, hetzij het bindend reglement van een voorzorgsfonds, opgericht in het voordeel van het personeel van de onderneming;

4° de sommen, renten of waarden die bij het overlijden van de erflater worden verkregen ingevolge een contract dat een door een derde in het voordeel van de verkrijger gemaakt beding bevat, als er bewezen wordt dat die derde kosteloos in het voordeel van de verkrijger heeft bedongen.

• Artikel 3.17.0.0.2 VCF, dat luidt als volgt:

Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt :

1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;

2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

15. Het geheel van verrichtingen waarvan aanvrager de fiscale toetsing vraagt, betreft de schenking van 13 levensverzekeringspolissen die reeds het voorwerp uitgemaakt heeft van een eerdere aan zelfde partijen afgeleverde voorafgaande beslissing, namelijk VB 18031 van 12 september 2018.

VB 18031 betrof de voorgenomen schenking van de (13) levensverzekeringspolissen door de oorspronkelijke verzekeringnemer, A, ook thans aangeduid als de heer A, aan zijn echtgenote, B, thans ook aangeduid als mevrouw B. De begunstigden van deze levensverzekeringen waren de twee dochters van de heer A en mevrouw B, namelijk C “dochter C” en D “dochter D”.

Volgens de gegevens van aanvrager in VB 18031, was mevrouw B op dat moment nooit begunstigde geweest van deze levensverzekeringspolissen. Na de schenking verving mevrouw B als verzekeringnemer de oorspronkelijke begunstigden (dochters C en D) door de maatschap X als begunstigde. Deze maatschap werd op 21 augustus 2018 opgericht door mevrouw B (mits inbreng van een bedrag van 9.990 euro waarvoor haar 9.990 aandelen toegekend werden) samen met dochters C en D (mits inbreng van een bedrag van elk 5 euro waarvoor hen elk 5 aandelen toegekend werden). Mevrouw B werd bijgevolg voor 99,9% begunstigde via de maatschap X en de dochters C en D voor elk 0,05% via de maatschap X.

16. Bij voorliggende aanvraag tot voorafgaande beslissing worden zelfde levensverzekeringscontracten door de (eerste begiftigde) verzekeringnemer, namelijk mevrouw B, doorgeschonken [12] aan dochters C en D.

Voorafgaand aan de schenking door mevrouw B, herroept zij de aanduiding van de maatschap X als begunstigde van deze levensverzekeringen.

Aanvragers geven aan dat mevrouw B tegelijkertijd met de schenking van de levensverzekeringscontracten aan haar dochters 99,8% van haar aandelen van de maatschap X heeft overgedragen aan dochters C en D [13], zodat na deze overdracht de verhoudingen in de maatschap als volgt gewijzigd werden:

• 0,1% voor mevrouw B
• Samen 99,9% voor dochters C en D

Na de schenking duiden de dochters C en D de maatschap X aan als begunstigde van de levensverzekeringscontracten.

17. Het geheel van verrichtingen dat door aanvragers wordt voorgelegd ter beoordeling is dus als volgt:

• Herroeping door mevrouw B van de aanduiding van de maatschap X

als begunstigde van 13 levensverzekeringspolissen;

• Overdracht van 99,8% van de aandelen van de maatschap X door mevrouw B aan haar medevennoten in deze maatschap, dochters C en D, zodat de verhoudingen in deze maatschap er als volgt uitzien:
  • dochters C en D: samen 99,9% (voorheen elk 0,05%, hetzij samen 0,1%)
  • mevrouw B: 0,1% (voorheen 99,9%);
• Schenking door mevrouw B van de rechten van verzekeringnemer van deze (13) levensverzekeringscontracten aan de twee dochters C en D van de heer A en mevrouw B;
• Gevolgd door aanduiding door de nieuwe (begiftigde) verzekeringnemers dochters C en D, van de maatschap X als begunstigde van deze 13 polissen.

Aanvrager vraagt om bevestiging van de fiscale behandeling overeenkomstig de toepasselijke bepalingen uit de VCF in volgende verschillende mogelijke situaties namelijk:

• situatie 1: mevrouw B is erflater;
• situatie 2: de heer A is erflater;
• situatie 3: dochters C en D zijn erflater.

18. Uit de aanvraag tot voorafgaande beslissing blijkt dat aan de schenking van de levensverzekeringscontracten door mevrouw B aan haar dochters C en D verschillende ontbindende voorwaarden gekoppeld worden, waaronder een onvervreemdbaarheidsclausule, welke een voorafgaande en schriftelijke instemming van de schenker inhoudt om de geschonken goederen te vervreemden of te bezwaren.

Uit het vervolgens op vraag van het Besluitvormingsorgaan voorgelegde ontwerp van pacte adjoint, waarin deze ontbindende voorwaarden opgenomen worden, blijkt dat krachtens deze onvervreemdbaarheidsclausule, de begiftigde dochters C en D als nieuwe verzekeringnemers de verplichting hebben om de begunstiging van de levensverzekeringen op een welbepaalde manier te wijzigen en deze wijziging aldus te behouden:

“Artikel 4 – Onvervreemdbaarheid – Inbreng aan een gemeenschap of onverdeeldheid

Teneinde de goede uitvoering van het recht op terugkeer als bedoeld in artikel 2 en de goede uitvoering van de lasten gekoppeld aan de schenking bedoeld in artikel 3, in optimale omstandigheden te garanderen, is het voor de begiftigde verboden ten kosteloze, ten bezwarende of op eender welke andere titel haar rechten in de geschonken goederen te vervreemden en/of er een hypotheek op te vestigen, met inbegrip van de afkoop van het levensverzekeringscontract, verpanden tot zekerheid van schulden of van verplichtingen door derden aangegaan, of op enigerlei andere wijze te bezwaren, zonder voorafgaande en schriftelijke instemming van de schenker.

(…)

Krachtens deze clausule verbindt de begiftigde zich ertoe de maatschap X aan te wijzen als begunstigde van de levensverzekeringsovereenkomsten die het voorwerp zijn van de schenking en de maatschap te behouden als begunstigde van de contracten (met maatschappelijke zetel te […] (…)” (eigen benadrukking).

19. De wijziging van aanduiding van begunstiging die mevrouw B in 2018 deed als begiftigde van de rechten van verzekeringnemer, ging overeenkomstig de voorstelling van de feiten die door de aanvrager gegeven werd en die aanleiding gaf tot VB 18031, van mevrouw B zelf uit.

Bij de wijziging van aanduiding van begunstiging die dochters C en D doen als begiftigden van de rechten van verzekeringnemer, wordt thans door partijen in het pacte adjoint uitdrukkelijk te kennen gegeven dat de voorafgaande en schriftelijke instemming eveneens een instructie van aanduiding van begunstigde behelst (zie citaat onder randnummer 18, laatste paragraaf).

Deze instructie behoeft als modaliteit van de schenking door mevrouw B, de voorafgaande en schriftelijke instemming van de heer A (bedongen in de schenkingsakte van xx.xx.2018).

Het leidt bijgevolg geen twijfel dat het recht van de verzekeringnemer om de begunstigde van de polis aan te duiden steeds de facto bij de heer A verankerd gebleven is.

Hier dient nog het volgende aan toegevoegd te worden:

De dochters C en D worden via de maatschap X voor 99,9% herbenoemd als begunstigde van de levensverzekeringspolissen. De oorspronkelijke verzekeringsnemer, de heer A stelde de dochters C en D voor 100% aan als begunstigden van de levensverzekeringspolissen. De wijziging van begunstiging betreft dus een herbevestiging (voor 99,9%) van de oorspronkelijke begunstigingen die rechtstreeks uitgingen van de heer A.

Uit de n.a.v. huidige voorafgaande beslissing meegedeelde stukken en dan meer bepaald de oprichtingsakte van de maatschap van xx.xx.2018 welke op vraag van het besluitvormingsorgaan voorgelegd werd bij email in datum van xx.xx.2024, blijkt bovendien dat ook reeds in 2018 mogelijk al de bedoeling in hoofde van partijen bestond om de dochters C en D opnieuw aan te duiden als begunstigden van de levensverzekeringscontracten.

Bij de oprichting van de maatschap op xx.xx.2018, deden de dochters C en D een inbreng van elk 5 euro, waarvoor zij elk 5 aandelen in deze maatschap X toebedeeld kregen (samen 0,1% van de maatschap). Artikel 9 van deze oprichtingsakte bepaalde dat vanaf een bepaalde periode de dochters C en D als maatschapsvennoten na het overlijden van de heer A recht zouden hebben tot terugbetaling van enkele duizenden maatschapsaandelen.[14]

Op dit moment gingen partijen er bijgevolg reeds vanuit dat de dochters C en D na het overlijden van de heer A, een substantieel groter aandeel van de maatschap, en dus een substantieel groter deel van de uitkering van de levensverzekeringscontracten, in handen zouden hebben.

Uit dit alles blijkt dat de door aanvragers voorgelegde constructie er doorslaggevend op gericht om de rechtstreekse toepassing van artikel 2.7.1.0.6, §1, eerste lid, VCF te omzeilen.

Er worden geen overtuigende andere dan fiscale motieven aangevoerd voor de voorgenomen verrichtingen. Als de heer A zou wensen dat na zijn overlijden de controle van het door hem nagelaten vermogen (namelijk de uitgekeerde levensverzekeringen) gedeeld zou worden tussen mevrouw B en dochters C en D, had hij zelf deze begunstiging kunnen wijzigen alvorens de schenking te doen of zelfs zonder de schenking te doen.

De heer A zal bijgevolg aanzien worden als degene die de begunstigden van de levensverzekeringen aanduidde, waardoor artikel 2.7.1.0.6, §1, eerste lid VCF van toepassing zal zijn bij zijn overlijden.

20. De hierna volgende beschrijving van de situaties 1, 2 en 3, wordt gedaan onder voorbehoud:

• (in de 3 situaties), dat de schenking die de heer A aan zijn echtgenote B deed, niet door hem herroepen werd, (hetzij ad nutum herroeping van de schenking tussen echtgenoten, hetzij door uitoefening van het door hem bedongen recht van terugkeer);
• (in situatie 3), dat mevrouw B het door haar voorbehouden recht van terugkeer bij de schenking aan haar dochters C en D niet uitgeoefend heeft.

Vraag naar Situatie 1: overlijden van mevrouw B

21. Overlijden van mevrouw B binnen drie jaar na de (door)schenking

Aanvragers stellen dat de (door)schenking door mevrouw B gerealiseerd wordt door de ondertekening van een document tussen verzekeraar, verzekeringnemer (= moeder) en nieuwe verzekeringnemer (= kinderen), en dit overeenkomstig artikel 183-184 van de Verzekeringswet.

Het besluitvormingsorgaan maakt voorbehoud over het gegeven of op burgerrechtelijk vlak op deze manier een schenking of minstens een geldige schenking gerealiseerd kan worden.

In de mate dat inderdaad een (geldige) schenking zal gedaan zijn, zal als volgt geoordeeld worden.

22. Aanvragers geven aan dat deze (door)schenking door mevrouw B gedaan werd vóór 1 januari 2025, zodat bij gebrek aan aanbieding ter registratie van de schenkingsakte, toepassing zal gemaakt worden van artikel 2.7.1.0.5 VCF zoals dit artikel van kracht was tot en met 31 december 2024.

Bij overlijden van mevrouw B binnen de drie jaar na de (door)schenking, zal, bij gebrek aan aanbieding ter registratie van de schenkingsakte vóór het overlijden, artikel 2.7.1.0.5 VCF van toepassing zijn, en zullen dochters C en D beschouwd worden als legatarissen van de geschonken goederen. De rechten van de 13 verzekeringscontracten zullen in de nalatenschap van mevrouw B in hoofde van de dochters C en D belast worden.

23. Overlijden van mevrouw B na drie jaar na de doorschenking (gedaan vóór 1 januari 2025), maar vóór het overlijden van de heer A.

Gezien de heer A als verzekerd hoofd per hypothese nog in leven is, zal er geen uitkering zijn bij het overlijden van mevrouw B.

Er kan bijgevolg op dat moment geen toepassing zijn van artikel 2.7.1.0.6 VCF in de nalatenschap van mevrouw B.

Vraag naar Situatie 2: overlijden van de heer A

24. Overeenkomstig artikel 2.7.1.0.6, §1, lid 1-3, VCF worden de sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen, hetzij bij het overlijden van de erflater, hetzij binnen vijf jaar vóór het overlijden van de erflater, hetzij na het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

25. Volgens de gegevens in de aanvraag komen de polissen tot uitkering bij het overlijden van de heer A als verzekerd hoofd, aan de maatschap X.

Gelet op het feit dat de maatschap fiscaal transparant is, zijn de begunstigden van deze uitkeringen aldus de dochters C en D elk voor 49,95%, hetzij samen voor 99,9% als vennoten van de maatschap X, en mevrouw B voor 0,1% als vennoot van de maatschap X.

26. Volgens de aanvragers kan er geen toepassing gemaakt worden van artikel 2.7.1.0.6, §1, eerste lid, VCF op de uitkeringen aan de begunstigden in de nalatenschap van A, aangezien de levensverzekeringsovereenkomsten geen beding ten behoeve van een derde bevatten gemaakt door de heer A.

27. Zoals in randnummer 19 wordt aangetoond, is de uitoefening van het recht van verzekeringnemer om een begunstigde aan te duiden echter bij de heer A verankerd gebleven, en zal artikel 2.7.1.0.6, §1, eerste lid VCF onverkort van toepassing zijn voor de uitkering voor 99,9% aan de dochters C en D en voor 0,1% aan mevrouw B. De aanduiding van de begunstigden is immers het gevolg van een door de erflater (de heer A) gemaakt beding in voordeel van dochters C en D en van mevrouw B. In de nalatenschap van de heer A, zullen dochters C en D en mevrouw B, overeenkomstig artikel 2.7.1.0.6, §1, eerste lid beschouwd worden als legatarissen van de door hen via de maatschap ontvangen uitkeringen (resp. 99,9% en 0,1%).

28. Volgens de gegevens in de aanvraag zullen geen uitkeringen gedaan worden voor of na het overlijden van de heer A, zodat artikel 2.7.1.06, §1, tweede en derde lid niet aan de orde zal zijn.

Vraag naar Situatie 3: overlijden van de dochters C en D

29. Bij vooroverlijden van de dochters C en D komen de polissen niet tot uitkering zodat er in hun nalatenschappen geen toepassing is van artikel 2.7.1.0.6, §1, eerste lid VCF.

30. Aanvragers vragen eveneens naar de toepassing van artikel 2.7.1.0.6 VCF voor het geval de dochters C en D zouden overlijden binnen de drie [15] jaar na het overlijden van de heer A in de veronderstelling dat mevrouw B toen nog in leven was.

Zoals hiervoor gemeld, zal bij het overlijden van de heer A, de uitkering aan mevrouw B reeds belast zijn op basis van artikel 2.7.1.0.6, §1 eerste lid, zodat er in hoofde van mevrouw B geen toepassing zal gemaakt worden van artikel 2.7.1.0.6, §1 tweede lid VCF bij overlijden van de dochters C en D binnen de vijf jaar na het overlijden van de heer A.

31. Deze beslissing heeft alleen betrekking op de erfbelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen.