Heffing

  • Erfbelasting
  • Schenkbelasting

Vlaamse Codex Fiscaliteit

  • 2.7.1.0.3.
  • 2.7.1.0.5.
  • 2.8.1.0.1.
  • 2.8.4.1.1.
  • 3.17.0.0.2.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te krijgen dat:

1.1. het voorgelegde kanscontract (Bijlage 5 bij de aanvraag) tussen de echtgenoten rechtsgeldig is en kwalificeert als een kanscontract onder bezwarende titel;

1.2. de voorgenomen verrichting niet onderworpen zal worden aan schenkbelasting en dat aldus de artikelen 2.8.1.0.1 VCF en 2.8-4.1.1, §2, VCF niet van toepassing zullen zijn;

1.3. de voorgenomen verrichting niet onderworpen zal worden aan erfbelasting en dat aldus de fictiebepalingen van artikel 2.7.1.0.3 VCF en 2.7.1.0.5 VCF niet van toepassing zullen zijn;

1.4. de voorgenomen verrichting geen fiscaal misbruik uitmaakt in de zin van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

2. De Aanvragers verzoeken uitdrukkelijk, overeenkomstig artikel 3.22.0.0.1, §4, lid 1, VCF, dat, gelet op het voorwerp van de aanvraag, de termijn waarvoor de beslissing wordt getroffen langer zal zijn dan vijf jaar. Meer bepaald verzoeken zij om een geldigheidsduur van de afgeleverde beslissing tot en met het overlijden van één van hen beiden.

II. Omschrijving van de verrichting(en)

II.A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

2. De voorafgaande beslissing wordt aangevraagd door:

2.1. de heer X, van Belgische nationaliteit, met rijksregisternummer […], geboren op xx.xx.1965 te […] (België); en

2.2. mevrouw Y, van Poolse nationaliteit, met rijksregisternummer […], geboren te […] (Polen) op xx.xx.1975;

hierna gezamenlijk de "Aanvragers" genoemd.

3. De Aanvragers zijn gehuwd onder het stelsel van zuivere scheiding van goederen bij huwelijkscontract verleden voor notaris […] te […] op xx.xx.2018, sedertdien gewijzigd bij huwelijkscontract verleden voor notaris […] te […] op xx.xx.2021 teneinde het tussen hen voordien bestaande 'toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen' te ontbinden en de daarin vervatte goederen op te nemen in een doelgebonden onverdeeldheid (Bijlage 3 bij de aanvraag).

4. De Aanvragers hebben geen gemeenschappelijke kinderen, doch hebben elk een (niet-gemeenschappelijk) kind uit een vorige relatie.

5. De Aanvragers wonen samen te […].

Zij hebben hun woonplaats reeds meer dan vijf jaar in het Vlaams Gewest gevestigd.

II. B. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

6. De Aanvragers zijn aandeelhouder in de naamloze vennootschap A met maatschappelijke zetel te […] en met ondernemingsnummer […] (hierna "vennootschap A'') (Bijlage 4 bij de aanvraag), waarvan zij (een deel van) de aandelen, die tot hun respectievelijke eigen vermogens behoren, wensen in te brengen in een op te richten maatschap naar Belgisch recht, in ruil voor deelbewijzen in deze maatschap (Bijlage 7 bij de aanvraag).

De Aanvragers wensen de aldus verkregen deelbewijzen, die bij wijze van roerende wederbelegging nog steeds tot hun respectievelijke eigen vermogens zullen behoren, ieder van hen voor de helft in onverdeeldheid, onder hetzelfde kanscontract te brengen:

Een welbepaald aantal deelbewijzen in de op te richten maatschap, vertegenwoordigende 300.000 aandelen (i.e. een participatie van 20%) in vennootschap A (hierna genoemd: de "Deelbewijzen").

7. Het voorgenomen kanscontract is ingegeven vanuit de intentie van de Aanvragers om de langstlevende onder hen te beschermen bij het overlijden van de eerststervende. De Aanvragers wensen vandaag zekerheid te bekomen dat de langstlevende van hen de voornoemde roerende goederen zal verwerven. Deze zekerheid kan niet gerealiseerd worden door middel van een testament aangezien een testament steeds herroepbaar is.

Bovendien wordt een eventuele samenloop met andere erfgenamen ingevolge de wettelijke devolutie uitgesloten door het kanscontract. De Aanvragers hebben immers elk een kind uit een vorige relatie, die als reservataire erfgenamen een vordering tot inkorting zouden kunnen instellen ten aanzien van hun respectievelijke stiefouder na overlijden van hun respectievelijke ouder. De goederen die evenwel het voorwerp van een aanwascontract uitmaken, zullen van dergelijke vordering worden veiliggesteld, waardoor de aanwas onverkort uitwerking zal hebben.

Het is tevens de wil van de Aanvragers om gebonden te zijn door het kanscontract. Zulks kan opnieuw niet worden bereikt door middel van een testament.

Het voorgenomen kanscontract ten bezwarende titel kan slechts worden gewijzigd of opgeheven mits toestemming van alle partijen en vormt aldus het meest geschikte instrument om bovengenoemde doelstellingen van de Aanvragers te bereiken.

Een kopie van het voorgenomen kanscontract wordt als bijlage bij deze rulingaanvraag gevoegd (Bijlage 5 bij de aanvraag).

III. Motivering van de aanvraag

8. In zijn standpunt nr. 17044 dd. 19 september 2018 (oorspronkelijk gepubliceerd op 29 januari 2018) zette de Vlaamse Belastingdienst de voorwaarden uiteen waaraan een aanwasbeding moet voldoen opdat het op fiscaal vlak aanvaard zou kunnen worden (i.e. dat de betrokken goederen niet onderworpen zullen worden aan de erfbelasting of de schenkbelasting).

Overeenkomstig het standpunt moet het aanwasbeding (1) opgenomen zijn in een notariële akte indien het betrekking heeft op onroerende goederen, (2) beperkt zijn via een beschikking onder bijzondere titel en (3) ten bezwarende titel zijn.

Het feit dat een aanwasbeding tussen echtgenoten wordt afgesloten, maakt dit beding op zich niet ongeldig, zoals bevestigd wordt door de Vlaamse Belastingdienst in voormeld standpunt. Wanneer een aanwasbeding wordt afgesloten tussen echtgenoten moet het slaan op de goederen die behoren tot de eigen vermogens van de echtgenoten (zoals dat in casu het geval is).

In casu voldoet het kanscontract aan alle voorwaarden, zoals uiteengezet door de Vlaamse Belastingdienst in haar standpunt nr. 17044 dd. 19 september 2018, zodat het moet worden beschouwd als een kanscontract ten bezwarende titel. Dit wordt hieronder nader toegelicht.

8.1. ONDERHANDSE OVEREENKOMST

De beschreven overeenkomst zal onderhands (niet-notarieel) worden afgesloten.

In zijn standpunt nummer 17044 dd. 19 september 2018 stelt de Vlaamse Belastingdienst uitdrukkelijk dat het aanwasbeding (/kanscontract) enkel in een notariële akte moet worden opgenomen indien het betrekking heeft op onroerende goederen.

Aangezien het kanscontract in casu enkel betrekking heeft op roerende goederen (i.e. deelbewijzen in een maatschap), belet niets Aanvragers om het kanscontract onderhands af te sluiten.

8.2. HET KANSCONTRACT IS TEN BIJZONDERE TITEL

In haar standpunt nummer 17044 dd. 19 september 2018 stelt de Vlaamse Belastingdienst dat de overeenkomst van aanwas onder bijzondere titel is “wanneer de overeenkomst niet de algemeenheid van de goederen betreft die de partij bij zijn overlijden zal nalaten, en evenmin een evenredig deel van de goederen die de partij zal nalaten, noch al zijn onroerende goederen, al zijn roerende goederen, of een evenredig deel van al zijn onroerende goederen of van al zijn roerende goederen bij zijn overlijden”.

Dat is in casu het geval aangezien het kanscontract enkel betrekking heeft op specifiek omschreven roerende goederen (cfr. supra) en de goederen die er - bij wijze van zaakvervanging - van in de plaats zullen komen (zulks overeenkomstig het standpunt nummer 17044).

Bovendien voorziet het kanscontract in casu uitdrukkelijk dat inbrengen van nieuwe goederen niet toegelaten zijn ( cfr. artikel 6 kanscontract).

Voor zoveel als nodig, bevestigen Aanvragers nog dat het onverdeeld aandeel van elke echtgenoot in de Deelbewijzen, tot het eigen vermogen van de respectievelijke echtgenoten behoort.

Gelet op het voorgaande kwalificeert het kanscontract in casu aldus als een kanscontract ten bijzondere titel.

8.3. HET KANSCONTRACT IS TEN BEZWARENDE TITEL

8.3.1. PRINCIPE

Een kanscontract wordt traditioneel gekwalificeerd als een overeenkomst onder bezwarende titel. Het bezwarende karakter volgt uit het feit dat de partijen gelijke kansen bezitten om het goed in totaliteit te verkrijgen. Het is hierbij evenwel van belang dat er een effectieve kansengelijkheid tussen de partijen bestaat. De gelijkheid van kansen wordt beoordeeld op het moment van het sluiten van de overeenkomst.[1]

De Vlaamse Belastingdienst stelt in haar standpunt 17044 dd. 19 september 2018 dat het aanwasbeding(/kanscontract) wordt aanzien als een overeenkomst ten bezwarende titel wanneer de kansen evenwichtig zijn. De Vlaamse Belastingdienst vereist daarbij niet dat de kansen gelijk zijn. Er dient wel sprake te zijn van een gelijkaardige levensverwachting van de betrokken partijen en er dient een gelijkwaardige inleg te zijn.

De rechtspraak stelt zich soepel op bij de concrete beoordeling van de gelijke kansen. Een groot leeftijdsverschil vormt voor de hoven en rechtbanken geen beletsel voor de gelijkwaardigheid van kansen.[2] Zo oordeelde de rechtbank van eerste aanleg te Turnhout dat een groot leeftijdsverschil van 16 jaar niet problematisch is.[3] Ook het hof van beroep te Antwerpen oordeelde in die zin over een leeftijdsverschil van 14 jaar[4] en een leeftijdsverschil van 10jaar[5].

8.3.2. IN CASU

Dat partijen voornemens zijn om een evenwichtig kanscontract met gelijkheid van kansen te sluiten, blijkt uit de volgende concrete omstandigheden.

8.3.2.1. GELIJKAARDIGE LEVENSVERWACHTING

Ten eerste hebben Aanvragers een gelijkaardige levensverwachting.

Zo hebben Aanvragers een gelijkaardige leeftijd, te weten de heer X wordt later dit jaar 56 jaar (° xx.xx.1965) en mevrouw Y is 46 jaar (° xx.xx.1975). De Aanvragers zijn nog relatief jong.

Daarnaast verkeren Aanvragers in eenzelfde goede gezondheid. Zulks werd voor elk van de Aanvragers bevestigd door een geneesheer in een medisch attest (Bijlage 6bij de aanvraag).

Het leeftijdsverschil van iets minder dan 10 jaar kwalificeert onder de thans geldende rechtspraak als een kansengelijkheid aangezien deze in concreto moet worden beoordeeld en niet enkel mag worden gesteund op een objectieve leeftijd. Aanvragers verwijzen in dat kader naar:

Antwerpen 10 februari 1988, T.Not. 1989, 320: verschil van 20 jaar;

Rb. Turnhout 7 januari 2005, RAGB 2006, nr. 6, 60: verschil van 16 jaar; Antwerpen 4 juni 2012, rolnr. 2010/R/3289, onuitg.: verschil van 14 jaar; Antwerpen 30 juni 2015, T.Not. 2016, afl. 5, 364: verschil van 10 jaar.

Voor zoveel als nodig verwijzen Aanvragers nog naar enkele voorafgaande beslissingen waarin er sprake was van een gelijkaardig (of zelfs groter) leeftijdsverschil en waar de Vlaamse Belastingdienst van oordeel was dat dit leeftijdsverschil geen afbreuk doet aan de kansengelijkheid en dus dat er sprake was van een kanscontract onder bezwarende titel:

Voorafgaande beslissing nr. 20014 dd. 25 mei 2020: verschil van 7jaar; Voorafgaande beslissing nr. 18013 dd. 19 maart 2018: verschil van 15jaar; Voorafgaande beslissing nr. 17058 dd. 19 maart 2018: verschil van 6 jaar; Voorafgaande beslissing nr. 17046 dd. 19 februari 2018: verschil van 15 jaar; Voorafgaande beslissing nr. 17025 dd. 4 september 2017: verschil van 8 jaar .

Recent heeft de Vlaamse Belastingdienst nog een leeftijdsverschil van negen jaar aanvaard (Voorafgaande beslissing nr. 20058 d.d. 23 november 2020), waarbij de aanvragers ook redelijk jong waren (53 en 44 jaar respectievelijk) en in een goede staat van gezondheid verkeerden.

8.3.2.2. GELIJKE INLEG

Ten tweede doen Aanvragers elk een gelijke inleg in het kanscontract.

De Deelbewijzen behoren hen elk voor een gelijk deel toe, zodat hun respectievelijke inbrengen per definitie een gelijke waarde hebben.

8.3.2.3. BEWOORDINGEN VAN HET KANSCONTRACT

Ook uit de bewoordingen van het kanscontract zelf blijkt dat partijen een evenwichtig kanscontract wensen te sluiten:

Een strikt vervreemdingsverbod (cfr. artikel 2 kanscontract).

Het is partijen niet toegestaan eenzijdig het contract stop te zetten, te wijzigen, de goederen in pand te geven, te vervreemden etc. Aanvullend, ter versterking van dit vervreemdingsverbod, hebben partijen zich het verbod opgelegd om aan elkaar volmachten toe te staan. Elke daad van beheer of beschikking die gesteld wordt, zal met andere woorden de expliciete en persoonlijke handeling van elke partij vereisen.

Het kanscontract kan slechts worden beëindigd ofwel met wederzijds schriftelijk akkoord van alle partijen ofwel in geval de ontbindende voorwaarde uitwerking krijgt.

Het kanscontract zal bijgevolg onverkort gelden tussen partijen tenzij ze er, in gezamenlijk overleg, een einde aan stellen (cfr. artikel 6 kanscontract) of er een einde komt aan hun huwelijk dan wel dat zij meer dan zes maanden feitelijk gescheiden leven (cfr. artikel 7 kanscontract).

8.3.2.4. BESLUIT

Uit al deze elementen samen, dient aldus te worden besloten dat het voorgenomen kanscontract ten bezwarende titel is.

8.4. NIET TOEPASSING VAN DE ANTIMISBRUIKBEPALING

8.4.1. WETTELIJK KADER

De federale antimisbruikbepaling in artikel 18, §2 Vl.W.Reg” ingevoegd door de Wet van 30 maart 1994, werd fundamenteel gewijzigd door artikel 168 van de Programmawet van 29 maart 2012[6], in werking getreden op 1 juni 2012[7]. Artikel 106, tweede lid Vl.W.Succ. verwijst naar de toepassing van artikel 18, §2 Vl.W.Reg. Belangrijk is dat de oude antimisbruikbepaling inzake successierechten niet van toepassing was op rechtshandelingen gesteld in de privésfeer, maar alleen op verrichtingen gesteld in de economische sfeer. De gewijzigde bepaling - pas in werking getreden op 1 juni 2012 - is wel van toepassing op handelingen gesteld in de privésfeer.

De oude antimisbruikbepaling, zoals van toepassing in het Vlaamse Gewest, werd - met ingang van 1 januari 2015 - geïntegreerd in artikel 3.17.0.0.2 VCF[8], echter zonder dat deze materieelrechtelijke bepaling inhoudelijk werd gewijzigd[9].

De antimisbruikbepaling in artikel 3.17.0.0.2 VCF luidt, als volgt:

‘’Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt:

1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;

2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.”.

In de Omzendbrief 2015/1 van 16 februari 2015 heeft de Vlaamse Belastingdienst haar eigen lijst gepubliceerd met rechtshandelingen die worden beschouwd als fiscaal misbruik, al dan niet deel uitmakend van een gecombineerde constructie[10]. Intussen heeft de Vlaamse Belastingdienst tal van standpunten en voorafgaande beslissingen gepubliceerd met betrekking tot rechtshandelingen die al dan niet worden beschouwd als fiscaal misbruik.

8.4.2. BEWIJSLAST VAN DE ADMINISTRATIE

De Administratie draagt de bewijslast van het fiscaal misbruik en zal moeten bewijzen welke rechtshandeling of geheel van rechtshandelingen het voorwerp van het fiscaal misbruik uitmaken. Hiertoe zal zij in de eerste plaats de geschonden (gefrustreerde) wetsbepaling op basis van concrete en precieze feiten, documenten of akten aanduiden en analyseren (objectief element) en dat de belastingplichtige wezenlijk het behalen van het fiscaal oogmerk voor ogen had (subjectief element)[11] Volgens de Memorie van Toelichting[12] en de Circulaire van 4 mei 201213 moet de strijdigheid met de doelstellingen van de fiscale wetgeving begrepen worden in het licht van het begrip “volstrekt kunstmatige constructie”.

Hiermee worden, volgens de Memorie van Toelichting en de Circulaire van 4 mei 2012[13], rechtshandelingen bedoeld die alleen worden uitgevoerd om belastingen te ontwijken, wanneer een verrichting niet de economische doelstellingen onderliggend aan de fiscale wetgeving nastreeft of geen verband houdt met de economische werkelijkheid of niet aan commerciële of marktvoorwaarden plaatsvindt.

8.4.3. TEMPOREEL TOEPASSINGSGEBIED

Op 1 juni 2012 trad de antimisbruikbepaling op federaal niveau in werking op vlak van registratie- en successierechten.[14] De antimisbruikbepaling is slechts van toepassing op rechtshandelingen of het geheel van rechtshandelingen (die eenzelfde verrichting tot stand brengen) die zijn gesteld sinds 1 juni 2012[15].

Met ingang van 1 januari 2015 werd de antimisbruikbepaling, zoals van toepassing in het Vlaams Gewest, geïntegreerd in artikel 3.17.0.0.2 van de VCF[16], weliswaar zonder inhoudelijke wijziging.[17] Uw dienst bevestigde eveneens dat de antimisbruikbepaling enkel van toepassing is op handelingen gesteld vanaf 1 juni 2012.[18] In principe is de antimisbruikbepaling dus niet van toepassing wanneer de betrokken rechtshandeling of één van die rechtshandelingen heeft plaatsgevonden vóór 1 juni 2012.

Traditioneel verdedigde de Federale Administratie echter dat in geval van een geheel van rechtshandelingen die eenzelfde verrichting tot stand brengen, het volstaat dat de laatste van die rechtshandelingen wordt gesteld na de inwerkingtreding van de antimisbruikbepaling. Op die manier zou de antimisbruikbepaling op het geheel kunnen worden toegepast.[19]

De rechtspraak heeft dergelijk standpunt (in laatste aanleg) echter reeds meerdere keren verworpen.[20] Een dergelijk standpunt vindt immers geen steun in de wettekst, die ondubbelzinnig en duidelijk is opgesteld.[21] Dit laatste werd recent zelfs nog meerdere keren door het Hof van Cassatie bevestigd, waarbij het traditionele standpunt van de Federale Administratie wordt verworpen.[22] De antimisbruikbepaling is aldus in principe slechts van toepassing op een verrichting die bestaat uit een geheel van afzonderlijke rechtshandelingen, indien al die rechtshandelingen hebben plaatsgevonden na de inwerkingtreding van deze bepaling[23] De Aanvragers gaan er dan ook van uit dat Uw dienst deze laatste rechtspraak zal volgen aangezien dit de enige correcte wetsinterpretatie is.

8.4.4. NIET-FISCALE MOTIEVEN

De Aanvragers zien niet in op welke wijze de voorgenomen rechtshandelingen de toepassing zouden frustreren van enige fiscale bepaling, waarbij overigens het bewijs door Vlabel dient te worden aangetoond. Niettemin houden de Aanvragers er aan de niet-fiscale motieven uiteen te zetten die de keuze voor de voorgenomen rechtshandelingen verantwoorden.

8.4.4.1. RECHTSZEKERHEID VOOR DE LANGSTLEVENDE ECHTGENOOT

De Aanvragers wensen dat de omschreven goederen in natura zullen toekomen aan de langstlevende van hen. Zij hebben daarbij de intentie om de langstlevende onder hen te beschermen bij het overlijden van de eerststervende en tegen de mogelijke aanspraken van ieders familie.

Deze doelstellingen kunnen niet op een andere wijze, m.n. bij wijze van testament of schenking tussen echtgenoten, dan met een kanscontract bereikt worden (cfr. supra en infra). Uit het herroepelijk karakter van zowel het testament als de schenking gedaan tussen echtgenoten (buiten huwelijkscontract), vloeit immers voort dat elke aanvrager geen enkele zekerheid heeft dat de andere de beschikkingen opgenomen in zijn/haar testament zou handhaven of de schenking niet zou herroepen. Bovendien wordt een eventuele samenloop met andere erfgenamen -indien de wettelijke devolutie van toepassing zou zijn -uitgesloten door het kanscontract. De Aanvragers wensen echter vandaag de zekerheid te bekomen dat de langstlevende van hen de deelbewijzen in de maatschap zou verwerven. Deze zekerheid kan geenszins gerealiseerd worden door middel van een testament of bij wijze van (wederzijdse) schenking tussen de echtgenoten (buiten huwelijkscontract). Deze zekerheid kan wel worden bekomen door middel van een kanscontract aangezien dit slechts wijzigbaar is mits toestemming van beide partijen. Bovendien vermijden de echtgenoten dat de langstlevende in een eventuele samenloop komt met andere erfgenamen. Dit geldt des te meer gelet op het niet-gemeenschappelijk kind dat elk van de echtgenoten hebben uit een vorige relatie.

Het opnemen van een ontbindende voorwaarde van echtscheiding, feitelijke scheiding of einde van de relatie in een kanscontract staat daaraan bovendien niet in de weg. De geldigheid van een dergelijke ontbindende voorwaarde wordt immers op heden uitdrukkelijk aanvaard ingevolge rechtspraak van het Hof van Cassatie[24], alsook ingevolge wettelijke verankering[25]. Daarnaast brengt een kanscontract met zich mee dat een gezamenlijk beheer en bestuur aan de vermogensbestanddelen wordt verbonden. Bovendien kan geen van hen beiden in principe dan nog alleen over de vermogensbestanddelen beschikken die het voorwerp uitmaken van het kanscontract. Dit resultaat kan opnieuw niet worden bereikt enerzijds middels een schenking tussen de echtgenoten (buiten huwelijkscontract), anderzijds middels een testament.

8.4.4.2. RESERVEBESTENDIG KARAKTER

Indien het kanscontract een contract onder bezwarende titel uitmaakt, dienen de omschreven goederen niet bij wijze van fictie te worden toegevoegd aan de fictieve massa bedoeld in artikel 920 van het oud Burgerlijk Wetboek. In dat geval zijn de door de langstlevende verkregen voordelen niet voor inkorting vatbaar door de andere reservataire erfgenamen van de eerststervende echtgenoot. Gelet op het feit dat beide echtgenoten een kind hebben uit een vorige relatie is dit wenselijk omdat deze kinderen reservataire erfgenamen in de nalatenschap van hun respectievelijke ouder zijn.

Een schenking tussen echtgenoten (zelfs een onherroepelijke schenking via het huwelijkscontract) zou niet hetzelfde civielrechtelijk gevolg hebben aangezien deze wel voor inkorting vatbaar is, indien ze de reserve van het kind overschrijdt. Daarnaast kan het toevoegen van een huwelijksvermogensrechtelijk beding in het huwelijkscontract (bv. een ongelijke verdeling van een toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen) evenmin dit gewenste gevolg hebben gelet op de werking van artikel 1465 van het oud Burgerlijk Wetboek bij aanwezigheid van niet-gemeenschappelijke kinderen. Deze bepaling voegt dergelijk huwelijksvoordeel (hoewel dit ook van rechtswege geacht wordt een beding ten bezwarende titel te zijn) eveneens gedeeltelijk toe aan de fictieve massa en maakt er dus een inkortbare schenking van.

Gelet op de familiale vrede die Aanvragers willen bekomen, mede in het licht van de aanwezigheid van de niet-gemeenschappelijke kinderen, en dus ook het uitsluiten van inmenging van het kind van iedere partner uit een vorige relatie, is het voor hen aangewezen om te werken met een kanscontract in plaats van met voormelde alternatieve technieken. Uw dienst heeft reeds geoordeeld dat dit een in aanmerking te nemen fiscaal motief uitmaakt in de volgende voorafgaande beslissingen:

Voorafgaande beslissing nr. 18010 d.d. 19 maart 2018, nr. 22 (juncto nrs. 5 en 8)

Voorafgaande beslissing nr. 19038 d.d. 19 augustus 2019, nr. 26 (juncto nr. 13); Voorafgaande beslissing nr. 20022 d.d. 8 juni 2020, nr. 28 (juncto nr. 10);

Voorafgaande beslissing nr. 21016 d.d. 29 maart 2021, nr. 30 (juncto nr. 12.2); Voorafgaande beslissing nr. 21074 d.d. 17januari 2022, nr. 32 (juncto nr.14.2).

8.4.5. CONCLUSIE

Gelet op het voorgaande, zijn de Aanvragers ervan overtuigd dat er voldoende niet-fiscale motieven in casu aanwezig zijn en dat de vooropgestelde verrichtingen geen fiscaal misbruik uitmaken in de zin van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

IV. Beslissing

Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing:

9. Onder voorafgaande beslissing wordt verstaan de juridische handeling waarbij de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie overeenkomstig de bepalingen die van kracht zijn, vaststelt hoe de bepaling van de VCF wordt toegepast op een bijzondere situatie of verrichting, die op fiscaal vlak nog geen uitwerking heeft gehad.

10. De Vlaamse Belastingdienst doet bijgevolg geen uitspraak over de rechtsgeldigheid van overeenkomsten op burgerlijk vlak.

11. Volgende artikelen uit de VCF worden onderzocht:

- Artikel 2.8.1.0.1 VCF dat luidt als volgt:

Overeenkomstig artikel 1, artikel 19 en artikel 31 van het federale Wetboek van Registratie-, Hypotheek- en Griffierechten wordt de schenkbelasting gevestigd naar aanleiding van de registratie of de verplichting tot registratie van akten of geschriften die tot bewijs strekken van een schenking onder de levenden.”;

- Artikel 2.8.4.1.1, §2, VCF dat luidt als volgt:

Het tarief van de schenkbelasting voor de schenkingen van roerende goederen bedraagt :

1° 3% voor een verkrijging in de rechte lijn en tussen partners;

2° 7% voor een verkrijging door alle andere personen.

Dat tarief is niet van toepassing op de schenkingen onder de levenden van roerende goederen die met legaten worden gelijkgesteld met toepassing van artikel 2.7.1.0.3, 3°.”;

- Artikel 2.7.1.0.3 VCF dat luidt als volgt:

Worden met het oog op de heffing van het successierecht als legaten beschouwd :

1° alle schulden die uitsluitend bij uiterste wil erkend zijn;

2° alle schuldbekentenissen van sommen die voorkomen als een contract onder bezwarende titel, maar die een bevoordeling inhouden en die niet aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen zijn onderworpen;

3° alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

Het eerste lid, 3°, is niet van toepassing bij de realisatie van een beding van terugval die de erflater heeft bedongen in het voordeel van een derde voor een vruchtgebruik dat de erflater zich heeft voorbehouden.”;

- Artikel 2.7.1.0.5 VCF dat luidt als volgt:

§ 1. De goederen waarvan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie het bewijs levert dat de erflater er kosteloos over beschikte gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap, tenzij de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden. De erfgenamen of legatarissen hebben een verhaalsrecht ten aanzien van de begiftigde voor de successierechten die op die goederen voldaan zijn.

Als door de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling toekwam aan een bepaalde persoon, wordt die als legataris van de geschonken zaak beschouwd.

Voor de toepassing van deze paragraaf wordt een bevoordeling waarvoor een vrijstelling van de schenkbelasting is toegepast, gelijkgesteld met een bevoordeling die aan de schenkbelasting of aan het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen.

§ 2. De termijn van drie jaar, vermeld in paragraaf 1, wordt evenwel op zeven jaar gebracht als het gaat om aandelen en activa als vermeld in artikel 2.8.6.0.3.

De termijn van zeven jaar, vermeld in het eerste lid, wordt teruggebracht tot drie jaar als de kosteloze beschikking dagtekent van voor 1 januari 2012.”.

- Artikel 3.17.0.0.2 VCF dat luidt als volgt:

Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt :
1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;
2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

12. De Aanvragers verklaren dat zij met betrekking tot de roerende goederen vermeld in het ontwerp van overeenkomst gevoegd bij de aanvraag een kanscontract wensen af te sluiten.

Wanneer het om een kanscontract (ten bezwarende en bijzondere titel) gaat, dan valt dit contract onder dezelfde fiscale regeling als een beding van aanwas, waarvoor onderstaande redenering kan worden gevolgd.

13. Er wordt vanuit fiscaal oogpunt aanvaard dat de betrokken goederen in een kanscontract niet zijn onderworpen aan de erfbelasting of schenkbelasting (maar bij onroerende goederen wel aan het verkooprecht) mits het kanscontract beperkt is via een beschikking onder bijzondere titel, en ten bezwarende titel is.

14. Het contract is onder bijzondere titel, wanneer de overeenkomst niet de algemeenheid van de goederen betreft die de partij bij zijn overlijden zal nalaten, en evenmin een evenredig deel van de goederen die de partij zal nalaten, noch al zijn onroerende goederen, al zijn roerende goederen, of een evenredig deel van al zijn onroerende goederen of van al zijn roerende goederen bij zijn overlijden.

15. Het contract is in casu onder bijzondere titel aangezien het contract betrekking heeft op de roerende goederen (deelbewijzen) die specifiek in de overeenkomst worden omschreven.

16. De Vlaamse Belastingdienst aanvaardt dat de zakelijke subrogatie speelt als die conventioneel is voorzien of die plaatsheeft uit kracht van de wet, overeenkomstig artikel 3.10 BW.

17. Het contract wordt aanzien als een kanscontract ten bezwarende titel wanneer de kansen evenwichtig zijn. Er wordt niet vereist dat de kansen gelijk zijn. Er dient wel sprake te zijn van een gelijkaardige levensverwachting van de betrokken partijen en er dient een gelijkwaardige inleg te zijn.

18. Een gelijkaardige levensverwachting kan niet enkel worden beoordeeld op basis van sterftetabellen maar kan ook worden beïnvloed door specifieke factoren zoals de gezondheidstoestand van de partijen, bepaalde activiteiten die ze uitvoeren, een overlijden dat kort volgt op het sluiten van het contract, etc...

19. De gelijkaardigheid van de levensverwachting dient aanwezig te zijn bij het afsluiten van het contract. Het is evenwel mogelijk dat pas bij de realisatie van het contract blijkt dat bij het afsluiten van het contract niet aan deze voorwaarde was voldaan.

20. Uit de gegevens vermeld in de aanvraag blijkt dat er in casu sprake is van een gelijkaardige levensverwachting. De echtgenoten hebben respectievelijk een leeftijd van 55 jaar en 46 jaar. Zij verklaren beiden in dezelfde goede gezondheidstoestand te verkeren.

21. De gelijkwaardigheid van inleg wordt beoordeeld bij het afsluiten van het contract, niet bij het realiseren van de opschortende voorwaarde (een goed kan in waarde stijgen of dalen).

22. Uit de gegevens vermeld in het ontwerp van kanscontract gevoegd bij de aanvraag blijkt dat de inleg van de aanvragers gelijkwaardig is. De deelbewijzen behoren de echtgenoten voor een gelijk deel toe.

23. Op basis van de elementen en feiten vermeld in de aanvraag tot voorafgaande beslissing en haar bijlage kan worden besloten dat het in casu om een kanscontract ten bezwarende titel gaat.

24. Indien de rechtshandelingen worden gesteld vanaf 1 juni 2012 kunnen ze afgetoetst worden aan de anti-misbruikbepalingen.

De voorgenomen verrichting maakt in principe geen fiscaal misbruik uit in de zin van art. 3.17.0.0.2 VCF aangezien er ook niet-fiscale motieven aan het contract ten grondslag liggen, tenzij uit de feiten blijkt dat de kansen uiteindelijk niet gelijkwaardig waren omdat één van de partijen kort na het sluiten van de contracten niet onverwacht is komen te overlijden.


Deze beslissing heeft alleen betrekking op de registratie- en de erfbelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen.

Voetnoten


[1] R. BARBAlX, Handboekf amiliaal vermogensrecht , Antwerpen-Cambridge, lntersentia, 344; W. PlN’l’ENS, B. VAN DER MEERSCH en K. VANWTN CKELEN, Inleiding tot het familiaal vermogensrecht, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 415 e.v.; Antwerpen 30 juni 2015, T.Not 2016, afl. 5, 364.

[2] Antwerpen 10 februari 1988, T.Not.1989, 320; Rb. Turnhout 7 januari 2005, RAGB 2006, nr. 6, 60, noot D. MICHIELS.

[3] Rb. Turnhout 7 januari 2005, RAGB 2006, nr. 6, 60, noot D. MICHIELS.

[4] Antwerpen 4 juni 2012, rolnr. 2010/R/3289, onuitgegeven.

[5] Antwerpen 30 juni 2015, T.Not 2016, afl. 5, 364: “Louter het feit dat appellante (°1967) tien jaar jonger was dan de heer V. (°1957) houdt niet in dat bij het aangaan van de overeenkomst in 2000 er een ongelijkheid van kansen bestond. Partijen hadden op dat moment een leeftijd van 33 resp. 43 jaar, die niet toeliet te voorspellen dat de ene meer kansen op vooroverlijden had dan de andere, gelet op de onzekerheden van het leven”.

[6] B.S. 6 april 2012.

[7] Art. 169 van de Programmawet van 29 maart 2012, B.S. 6 april 2012: “artikel 168 is van toepassing op de rechtshandelingen of het geheel van rechtshandelingen die éénzelfde verrichting tot stand brengt, die zijn gesteld vanaf de eerste dag van de tweede maand na die waarin deze wet is bekendgemaakt in het Belgisch staatsblad. “
[8] Artikel 294 van het Decreet van 19 december 2014, B.S. 29 januari 2015.

[9] Parl.St. Vl.Parl. 2014-15, Stuk 114, Nr. 1, p. 4

[10] Omzendbrief 2015/1van 16 februari 2015 betreffende art. 3.17.0.0.2. van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013, zoals gewijzigd door het decreet van 19 december 2014 - antimisbruikbepaling - fiscaal misbruik - registratiebelasting en erfbelasting, B.S. 25 maart 2016.

[11] Parl.St. Kamer 2011-12, nr. 53-2081/001 (MVT) p. 113-114; L. DE BROE, “Regering herschrijft ontwerp van antimisbruikbepaling: wordt bazooka scherpschutterswapen?’’, Fiscale actualiteit, 2012, nr. 7, p. 3, met kritische opmerking over het zgn. subjectief element dat niet volledig in de wettekst is opgenomen en de verwijzing ernaar in de Memorie van Toelichting.

[12] Parl.St. Kamer 2011-12, nr. 53-2081/001 (MVT) p. 114.

[13] Circ. nr. 4/2010 van 4 mei 2012, punt C.1.2.2

[14] Art. 168 programmawet 29 maart 2012, BS 6 april 2012 (ed. 3).

[15] Circ. Nr. 4/2012 van 4 mei 2012. Zie ook: E. SPRUYT, “Antimisbruikbepaling in registratie- en successierecht: nieuwe ontwikkelingen’’, TEP 2013, nr. 4, (6) 15-17.

[16] Artikel 294 van het Decreet van 19 december 2014, B.S. 29 januari 2015.

[17] Parl.St., VI.Parl. 2014-15, Stuk 114, Nr. 1, 4.

[18] Zie daarvoor in Standpunt De Vlaamse Belastingdienst nr. IV-2015.027 dd. 30 maart 2015.

[19] Parl. St. Kamer 2011-12, Stuk 53-2081, Nr. 16, 71; Circ. AAF nr. 3/2012, 4 mei 2012, punt B.1 en B.2; Zie verder in onderstaande arresten.

[20] Gent 3 december 2019, 2018/AR/976, Fisc. Act. 2020, 4/9; Gent 28 april 2020, 2020/2791/A, Fisc. Act. 2020, 21/1.

[21] Gent 1 september 2020, 2019/AR/60.

[22] Cass. 25 november 2021, F.2i.0013.N, F.21.0058.N en F.21.0100.N.

[23] Zie daarover ook A. NOLLET, “Geheel van rechtshandelingen: Cassatie verwerpt standpunt fiscus over temporele werking artikel 344, §1WIB 92”, Fisc. Act. 2021/ 40, 1-5.

[24] Cass. 21 oktober 2016, T.Not. 2017, 49, noot V. SAGAERT.

[25] Art. 1100/1, §4, lid 1 oud BW; Zie ook in J. BAEL, “Het nieuwe basisartikel inzake het verbod van erfovereenkomsten: artikel 1100/1 van het Burgerlijk Wetboek na de aanpassing door de wet van 22 juli 2018.”, T.Not. 2018, nr. 12, (962) 988-989; E. DHAUWE, “2018: het jaar van het aanwasbeding.

Aandachtspunten voor de praktijk”, Nieuwsbrief Successierechten 2019, afl. 2, (6) 8-9.